АУДИТ РАСЧЁТНЫХ И КРЕДИТНЫХ ОПЕРАЦИЙ на примере Омского Клинического Диагностического Центра. Курсовая работа.

МИНИСТЕРСТВО СЕЛЬСКОГО ХОЗЯЙСТВА РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ

ОМСКИЙ ГОСУДАРСТВЕННЫЙ АГРАРНЫЙ УНИВЕРСИТЕТ

ИНСТИТУТ ЭКОНОМИКИ И ФИНАНСОВ

КАФЕДРА бухгалтерского учёта и аудита

КУРСОВАЯ РАБОТА

ПО ТЕМЕ: АУДИТ РАСЧЁТНЫХ И КРЕДИТНЫХ ОПЕРАЦИЙ на примере Омского

Клинического Диагностического Центра.

ИСПОЛНИТЕЛЬ: студентка 44 ГР. Бородина Е.А.

РУКОВОДИТЕЛЬ: ст. преподаватель Николаенко Н.Г.

ОМСК 2004

Содержание

Введение…………………………………………………………………………3

1. Нормативные документы, используемые при аудите

расчётных и кредитных операций………………………………………….5

2. Цель и задачи аудита расчетов с поставщиками

и покупателями……………………………………………………………...7

3. Подготовка и планирование аудиторской проверки………………………..9

4. Аудит расчётов с поставщиками и подрядчиками………………………...12

5. Аудит расчётов с покупателями…………………………………………….31

6. Аудит кредитных операций…………………………………………………36

Заключение……………………………………………………………………...45

Список литературы……………………………………………………………..47

Приложения……………………………………………………………………..49

Введение

В процессе осуществления своей деятельности предприятия вступают в

хозяйственные связи с разными предприятиями, организациями и лицами.

Постоянно совершающийся кругооборот хозяйственных средств вызывает

непрерывное возобновление многообразных расчётов. Расчеты могут быть как

внешними, так и внутренними, а организации могут выступать как продавцами,

так и покупателями. Наиболее распространёнными видами внешних расчётов

являются: расчёты с поставщиками и подрядчиками за сырьё, материалы,

товары, расчеты с покупателями и заказчиками. От состояния этих расчетов

во многом зависит платежеспособность организации, ее финансовое положение

и инвестиционная привлекательность. Из внутренних расчетов следует

обратить особое внимание на расчеты с подотчетными лицами и на расчеты с

персоналом по прочим операциям. Эти расчеты производятся в основном

наличными денежными средствами и связаны с оплатой расходов предприятия.

Правильная организация расчетных операций обеспечивает устойчивость

оборачиваемости средств организации, укрепление в ней договорной и

расчетной дисциплины и улучшение ее финансового состояния. Кроме того,

рациональная организация расчетов, правильность постановки их учета

предупреждают негативные последствия по этим операциям.

Расчеты осуществляются в денежной форме. Денежные средства - это

финансовые ресурсы организации, самые высоколиквидные активы, возможные

обеспечить выполнение обязательств любого уровня и вида. От их наличия

зависит своевременность погашения кредиторской задолженности предприятия.

Между организациями большинство расчетов производится безналично.

Безналичные расчеты ведутся путем перечисления денежных средств со счета

плательщика на счет получателя с помощью различных банковских операций,

замещающих наличные деньги в обороте. Поэтому большое значение имеет учет

денежных средств и контроль за их обращением на расчетных и валютных

счетах в банках. Отсюда бухгалтерский учет денежных средств имеет важное

значение для правильной организации денежного обращения, организации

расчетов и кредитования.

В настоящее время в нашей стране нестабильная экономическая ситуация,

поэтому существует кризис неплатежей. При нехватке денежных средств

предприятия бывают вынуждены привлекать заемные средства. Основными

кредиторами, безусловно, являются банки. Поэтому учет банковского кредита

и контроль за его своевременным погашением в последние годы имеет особое

значение.

Контроль за движением денежных средств, расчетами и банковским кредитом

является одной из основных задач для предприятий. Обычно контроль

осуществляется аудиторами. Если в составе организации нет аудиторской

службы, то необходимо прибегнуть к помощи сторонней аудиторской фирмы.

В данной курсовой работе были рассмотрены вопросы учета и аудита расчётов

с поставщиками и подрядчиками, расчётов с покупателями и заказчиками,

кредитных операций.

Актуальность курсовой работы заключается в том, что в современных условиях

своевременное обращение денежных средств, а также тщательно поставленный

учет расчетных операций с поставщиками и покупателями, оказывают

значительное влияние на финансовые результаты предприятия среди которых

основное место занимает прибыль от реализации товарной продукции. При

расчетах с поставщиками и покупателями, в зависимости от хозяйственной

ситуации, возникает дебиторская и кредиторская задолженность, что

существенно влияет на финансовое состояние предприятия. Четкая организация

расчетов между поставщиками и покупателями оказывает непосредственное

влияние на ускорение оборачиваемости оборотных средств и своевременное

поступление денежных средств. В связи с этим возникает необходимость

проведения аудиторской проверки расчетных операций.

Объектом исследования является Омский Клинический Диагностический Центр.

Исходя из актуальности темы, при написании курсовой работы поставлены

следующие задачи:

1. рассмотреть понятие основных расчетных операций, банковского кредита,

их документальное оформление и отражение на счетах бухгалтерского

учета;

2. охарактеризовать аудиторскую проверку расчетов с поставщиками и

подрядчиками, покупателями и заказчиками, кредитных операций;

Указанные цели и задачи определили логику изложения материала и структуру

работы, состоящую из двух глав. Первая глава освещает вопросы организации

учета и аудита расчетных и кредитных операций. Особенности бухгалтерского

учета и аудита данных операций представлены во второй главе.

1. НОРМАТИВНЫЕ ДОКУМЕНТЫ, ИСПОЛЬЗУЕМЫЕ ПРИ АУДИТЕ РАСЧЁТНЫХ И КРЕДИТНЫХ

ОПЕРАЦИЙ

1. Гражданский кодекс РФ. Части I и II.

2. Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в

Российской Федерации (Приказ МФ РФ от 29.07.1998 № 34н)

3. План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности

организаций и Инструкция по его применению (Приказ МФ РФ от 31.10.2001

№ 94н)

4. Налоговый кодекс РФ. Части I и II.

5. Федеральный закон О внесении изменений и дополнений в часть II

Налогового кодекса РФ и некоторые другие акты законодательства РФ о

налогах и сборах, а также о признании утратившими силу отдельных актов

(положений актов) законодательства РФ о налогах и сборах (Федеральный

закон от 06.08.2001 № 110-ФЗ)

6. ПБУ 1/1998 «Учетная политика организации» (Приказ МФ РФ от 09.12.1998

№ 60н)

7. ПБУ 4/1999 «Бухгалтерская отчетность организации» (Приказ МФ РФ от

06.07.1999 № 43н)

8. ПБУ 9/1999 «Доходы организации» (Приказ МФ РФ от 06.05.1999 № 32н)

9. ПБУ 10/1999 «Расходы организации» (Приказ МФ РФ от 06.05.1999 № 33н)

10. ПБУ 3/2001 «Учет активов и обязательств, стоимость которых выражена в

иностранной валюте» (Приказ МФ РФ от 10.01.2001 № 2н)

11. ПБУ 15/2001 «Учёт займов и кредитов и затрат по их

обслуживанию»(Приказ МФ РФ от 02.08.2001 №60н)

12. Положение о безналичных расчетов в РФ (ЦБ РФ от 12.04.2001 №2-П)

13. Методические указания по инвентаризации имущества и финансовых

обязательств (МФ РФ от 13.06.1995 №49)

14. Положение о составе затрат по производству и реализации продукции

(работ, услуг), включаемых в себестоимость продукции (работ, услуг), и

о порядке формирования финансовых результатов, учитываемых при

налогообложении прибыли (Утверждено постановлением Правительства РФ от

5 августа 1992 г. N 552 с изменениями и дополнениями, утвержденными

Постановлениями от 12.07.1999 № 794 и 31.05.2001 №420)

15. О порядке отражения в бухгалтерском учете товарообменных операций или

операций, осуществляемых на бартерной основе (МФ РФ от 30.10.1992 №

16-05/4)

16. Правила (стандарты) аудиторской деятельности.

17. Федеральный закон \"О бухгалтерском учете\" от 21.11.96 г. № 129-ФЗ.

18. Методические рекомендации о порядке формирования показателей

бухгалтерской отчетности организации. Приказ Минфина РФ от

28.06.2000г. № 60-н.

19. Федеральный закон «Об аудиторской деятельности» от 07.08.2001 г. №

119-ФЗ.

20. Указ Президента РФ от 20.12.94 г. № 2204 \"Об обеспечении правопорядка

при осуществлении платежей по обязательствам за поставку товаров

(выполнение работ или оказание услуг)\", в ред. Указа Президента РФ от

31.07.95 № 783.

21. Инструкция МНС РФ от 15.06.2000 г. № 62 \"О порядке исчисления и

уплаты в бюджет налога на прибыль предприятий и организаций\".

2. Цель и задачи аудита расчетов с поставщиками и покупателями

Аудиторская деятельность представляет собой предпринимательскую

деятельность аудиторов (аудиторских фирм) по независимой проверке

бухгалтерского учета и финансовой отчетности организаций и индивидуальных

предпринимателей на договорной и платной основе.

Цель и основные принципы аудиторской проверки аудитор определяет согласно

правилу (стандарту) N 1 «Цель и основные принципы аудита финансовой

(бухгалтерской) отчетности». Основной целью аудиторской деятельности

является выражение мнение о достоверности бухгалтерской отчетности

аудируемых лиц и соответствии порядка ведения бухгалтерского учета

законодательству РФ.[10] Следовательно, назначение аудита - это проверка

финансовых отчетов с целью:

* подтверждения достоверных отчетов или консультации их недостоверности;

* проверки полноты, достоверности и точности отражения в учете и

отчетности затрат, доходов и финансовых результатов деятельности

предприятия за проверяемый период;

* контроль за соблюдением законодательных и нормативных документов,

регулирующих правила ведения учета и составления отчетности,

методологической оценки активов, обязательств и собственного капитала;

* выявление резервов лучшего использования собственных основных и

оборотных средств, финансовых резервов и заемных источников.[12]

Задача аудитора состоит:

* в оценке уровня бухгалтерского учета, квалификации учетных кадров,

качество обработки информации (особенно первичной документации),

правильность и законность совершения бухгалтерских записей;

* в оказании помощи предприятиям путем рекомендаций по устранению

недостатков, особенно тех нарушений, которые непосредственно повлияли

на финансовые результаты, сказались на достоверности показателей

отчетности;

* в необходимости оценки не только прошлых фактов и существующих в

данный момент положений, но и ориентировании руководства проверяемой

организации на те будущие события, которые способны повлиять на

хозяйственную деятельность и конечный результат.[12]

В последнее время в деятельности аудиторов появилась еще одна очень важная

функция - это оказание помощи предприятиям в защите их интересов в

налоговых органах и арбитражных судах.

Правильная организация расчетных операций обеспечивает устойчивость

оборачиваемости средств организации, укрепление договорной и расчетной

дисциплины и улучшение финансового состояния. Кроме того, правильная

(рациональная) организация расчетных операций, правильность постановки их

учета предупреждают негативные последствия по этим операциям. Проверка

правильности отражения в бухгалтерской отчетности расчетных операций

является важным и трудоемким этапом аудиторской проверки. [9]

Аудит расчетов с поставщиками и покупателями - лишь часть проверки

финансово-хозяйственной деятельности организации. Его целью является

установление соответствия применяемой в организации методики учета,

нормативным актам, действующим на территории Российской Федерации. Расчеты

с поставщиками и покупателями имеют место практически на любом

предприятии. К ним можно отнести следующие расходы:

* приобретение товарно-материальных ценностей для дальнейшей перепродажи

или для собственного потребления;

* оплата услуг оказанных другими организациями;

* оказание услуг сторонним организациям.

Основными задачами при аудите расчетов являются:

* установление реальности дебиторской и кредиторской задолженности;

* проверка наличия просроченной дебиторской и кредиторской

задолженности;

* установление дебиторской и кредиторской задолженности, по которой

прошел срок позывной давности;

* проверка списания задолженности, срок позывной давности, по которой

прошел;

* проверка правильности учета дебиторской и кредиторской задолженности в

зависимости от принятого метода определения реализации и видов

реализации;

* проверка правильности и обоснованности списания задолженности.[14]

Источником контрольных данных для проведения аудиторских проверок являются

записи по соответствующим счетам бухгалтерского учета в учетных регистрах

и первичных документах, а также в Главной книге и отчете. Поэтому аудитор

должен установить:

* имеется ли в организации нормативная база данных, которой должен

пользоваться бухгалтер данного участка учета;

* перечень применяемых первичных документов, порядок их возникновения,

система нумерации, заполнения всех реквизитов в первичных документах,

наличие регистрационных журналов;

* наличие оборотных ведомостей, состояние аналитического учета и

технологии обработки первичных документов по учету расчетных операций

от приема до сдачи в архив;

* как организован и насколько эффективен внутрихозяйственный контроль

расчетных операций;

* состояние системы бухгалтерского учета расчетных операций.

Эти основные вопросы аудитор должен изучить, дать им оценку, высказать

суждение в аудиторском заключении и сделать предложения по выявленным

нарушения и отступлениям от установленных правил учета.

3. Подготовка и планирование аудиторской проверки

До начала проведения аудита или оказания сопутствующих услуг аудиторская

организация должна ознакомиться в достаточной мере с деятельностью

экономического субъекта. Поэтому планирование следует рассматривать как

важный и ответственный этап аудиторской проверки, поскольку от качества

его выполнения зависит эффективность всей последующей работы аудитора.

Планирование аудиторской проверки осуществляется в соответствии с правилом

(стандартом) №3 «Планирование аудита» [9]. Оптимальная схема планирования

аудита, составленная на основе российских стандартов аудиторской

деятельности, должна включать следующие стадии:

* предварительное планирование;

* изучение системы бухгалтерского учета;

* оценка системы внутреннего контроля;

* установление уровня существенности;

* построение аудиторской выборки;

* подготовка общего плана и программы аудита.

В зависимости от намеченных целей аудита выполнение каждой стадии

планирования имеет ряд особенностей. [14]

Предварительное планирование целесообразно начать с бесед с

представителями руководства, сотрудниками подразделений, главным

бухгалтером, руководителем службы внутреннего контроля (если данная служба

существует на проверяемом предприятии). Беседы должны строиться таким

образом, чтобы аудитор мог получить достаточно четкое представление о том,

чего от него ожидает клиент, как он представляет себе характер, объем и

сроки работы и т.п. Руководствуясь аудиторским Стандартом \"Разъяснения,

предоставляемые руководством проверяемого экономического субъекта\",

аудитор должен получить разъяснения для подтверждения допущения

непрерывности деятельности, первичной оценки надежности систем

бухгалтерского учета и внутреннего контроля. Кроме того, необходима

информация об организации процесса заключения договоров и процесса

реализации продукции. Принимая во внимание пожелания руководства и

учитывая требования законодательства к проведению аудиторских проверок и

содержанию аудиторского заключения, аудитор очерчивает круг проблем,

требующих повышенного внимания в ходе проверки, и четко формулирует цели,

которые должны быть достигнуты по итогам ее проведения.[14]

Основным источником информации на данном этапе выступает письменно

зафиксированная учетная политика предприятия, сформированная с учетом

экономических и организационных факторов. Этап предварительного

планирования следует завершить изучением отчетов службы внутреннего

контроля, материалов налоговых проверок и других контролирующих структур.

Изучение системы бухгалтерского учета на предприятии предполагает изучение

и оценку основных принципов организации бухгалтерского учета изучаемых

операций и документооборота, закрепленных в положениях учетной политики,

роли средств вычислительной техники в ведении учета, организационной

структуры подразделений, ответственных за ведение бухгалтерского учета.

Целесообразно выполнить обзорную проверку типичных бухгалтерских проводок

по операциям по реализации продукции и установить фактическое наличие и

правильность оформления договоров, первичных документов, на основании

которых выполнялись записи по счетам бухгалтерского учета.

На этапе оценки системы внутреннего контроля аудитор должен собрать

достаточный объем аудиторских доказательств для высказывания мнения об

эффективности этой системы и принять решение о том, в какой мере он в

своей работе может на нее полагаться. Таким образом, основной целью оценки

системы внутреннего контроля является создание основы для определения

времени, видов и объема аудиторских процедур. Система внутреннего контроля

может считаться эффективной, если она своевременно предупреждает о

возникновении недостоверной информации и выявляет такую информацию. [14]

Установление уровня существенности выполняется на стадии планирования. По

сути, это - величина вероятного искажения данных, так как аудитор не может

учесть все факторы, которые в конечном итоге повлияют на решение

относительно существенности в оценке результатов при завершении проверки.

Таким образом, величина существенного в планировании может значительно

отличаться от величины существенного при оценке результатов проверки.

Оценка аудитором существенности должна учитывать интересы потребителей

информации, а также соответствовать требованиям правила (стандарта) №4

«Существенность в аудите».

Установив допустимый уровень существенности, аудитор может приступать к

построению аудиторской выборки. Аудиторская выборка может корректироваться

в зависимости от целей аудита и от установленных аудитором уровней рисков:

риска выборки, допустимой и ожидаемой ошибки и объема генеральной

совокупности.

Завершающей стадией планирования является подготовка общего плана и

программы аудита. В общем плане должны быть отражены основная цель и

направления проверки, способ проведения аудита, установленный уровень

существенности, параметры аудиторского риска, определены численность и

квалификация рабочей группы аудиторов, их обязанности, ответственность и

соподчиненность; указаны сроки проведения проверки, а также дата

представления аудиторского заключения и детализированного отчета.[13]

Составляя программу проверки расчетов с поставщиками и покупателями,

аудитор направляет свои усилия на проверку тех участков, которые не

подвергались контролю или мало контролировались бухгалтерией.

Составляя программу, аудитор определяет, какие приемы проверки он будет

использовать. Для проверки расчетов с поставщиками и покупателями можно

использовать пересчет, сопоставление, прослеживание, сканирование,

документальную проверку, подтверждение.[11]

При проверке необходимо установить:

* заключены ли договора поставки продукции;

* реальность задолженности поставщикам и покупателей, что должно быть

подтверждено актами инвентаризации (сверки) расчетов;

* правильность составления бухгалтерских проводок по счетам 60 и 62;

* соответствие записей аналитического учета по счетам 60 и 62 записям в

журналах-ордерах, главной книге и балансе.

Цель общей программы аудита - собрать достаточный объем аудиторских

доказательств, в соответствии с правилом (стандартом) №5 «Аудиторские

доказательства», для формулирования профессионального мнения о

соответствии бухгалтерского учета операций по приобретению и реализации

продукции требованиям действующего законодательства и достоверности во

всех существенных аспектах бухгалтерской отчетности в части отраженных в

ней операций.

4. Аудит расчётов с поставщиками и подрядчиками

Основная цель проверки — установить соответствие совершенных операций по

расчетам с поставщиками и подрядчиками действующему законодательству и

достоверность отражения этих операций в бухгалтерской отчетности.

Согласно основной цели аудитору в первую очередь необходимо проверить

наличие договоров с поставщиками и подрядчиками, правильность их

оформления и соответствие содержания договоров экономическому смыслу

совершенных сделок.[12] При этом все сделки с поставщиками и подрядчиками

можно разделить на две группы в зависимости от предмета и сущности

заключаемых договоров. В первую группу входят расчеты с поставщиками.

Предмет договоров данной группы — приобретение любых товаров и

имущественных прав. Основные формы заключаемых договоров в рамках этой

группы: договор купли-продажи, договор поставки, договор энергоснабжения,

договор мены. Во вторую группу входят расчеты с подрядчиками. Предметом

договоров этой группы является выполнение определенной работы и сдача ее

результата заказчику. Основные формы договоров: договор подряда, договор

возмездного оказания услуг, договор на выполнение НИОКР. Подобное деление

на группы обусловлено тем, что специфика договоров внутри каждой из групп

требует различных подходов при проведении аудита. В первую очередь это

разница в используемых приемах сбора аудиторских доказательств и порядке

построения аудиторской выборки.[16]

В ходе аудита данного раздела учета подлежат проверке: поступление

товарно-материальных ценностей (выполненных работ, оказанных услуг), в том

числе неотфактурованные поставки и поставки, обеспеченные векселями;

выставленные поставщикам и подрядчикам претензии; списанные безнадежные к

взысканию долги; выданные авансы и полученные коммерческие кредиты. При

этом особое внимание должно быть уделено просроченной задолженности и

задолженности с истекшим сроком исковой давности. Аудитору следует

выяснить причины возникновения такой задолженности и уточнить, какие были

приняты меры к ее взысканию. При наличии дебиторской задолженности

необходимо установить дату и причину ее возникновения.[22]

В случае, если среди контрагентов предприятия есть поставщики-нерезиденты,

осуществляющие поставки за иностранную валюту, следует выяснить, как велся

учет курсовых разниц, и уточнить, производился ли пересчет остатков по

счету 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» на отчетную дату. При

наличии поставщиков-резидентов, договоры на поставку от которых выражены в

иностранной валюте (или в условных единицах), необходимо определить, каким

образом в учете отражались суммовые разницы, возникшие до даты принятия

товарно-материальных ценностей (выполненных работ, оказанных услуг) к

учету и после этой даты.

При применении на предприятии журнально-ордерной формы бухгалтерского

учета, все операции по расчетам с поставщиками и подрядчиками отражаются в

журнале-ордере № 6. При ведении учета с использованием средств

автоматизированной обработки данных — все операции группируются в

различных аналитических карточках и ведомостях аналитического и

синтетического учета.[26]

Данные синтетического и аналитического учета расчетов с поставщиками и

подрядчиками должны давать полное представление о расчетах:

• с поставщиками и подрядчиками по акцептованным и другим расчетным

документам, срок оплаты которых не наступил;

• с поставщиками и подрядчиками по неоплаченным в срок расчетным

документам;

• с поставщиками по неотфактурованным поставкам;

• по авансам выданным;

• с поставщиками и подрядчиками по выданным векселям, срок оплаты которых

не наступил;

• с поставщиками и подрядчиками по просроченным оплатой векселям;

• с поставщиками по полученному коммерческому кредиту и др.

Основные источники информации для проверки данного раздела учета:

• договоры на поставку товарно-материальных ценностей (выполнение работ,

оказание услуг)(Приложение В);

• счета-фактуры поставщиков (Приложение Д) (при импортных операциях -

таможенные декларации);

• накладные на поступившие ТМЦ (Приложение Г), акты выполненных работ

(Приложение Е);

• документы оплаты поставщикам (кассовые, банковские, акты о взаимозачетах

и проч.);

• журналы регистрации счетов-фактур;

• книга покупок;

• регистры аналитического и синтетического учета, в ОКДЦ используется М-О

№6.а1 для регистрации операций с поставщиками, дебиторами и кредиторами

(Приложение Ж).

Непосредственную проверку начинают с установления соответствия данных

бухгалтерского баланса (Приложение А), Главной книги, регистров

синтетического и аналитического учета по счету 60 «Расчеты с поставщиками

и подрядчиками», актов сверки расчетов с данными по счетам 50 «Касса», 51

«Расчетный счет», 52 «Валютный счет».

Проверка по счетам расчетов должна осуществляться по следующим основным

направлениям: наличие и правильность оформления документов, определяющих

права и обязанности сторон по поставке материальных ценностей (работ,

услуг); правильность оплаты или получения сумм за полученные или

отгруженные материальные ценности; полнота оприходования и списания

полученных ценностей.[30]

Проверяя расчеты, аудитор должен обратить внимание на наличие всех

оправдательных документов, а в отдельных случаях - провести встречные

проверки на предприятиях, при необходимости запросить в банках копии

документов.

На практике бывают случаи, когда подлинные акцептные поручения - например,

на перечисление денежных средств отделениями связи, на выплату почтовых

переводов - уничтожают, а списанные суммы по учету относят на взаимные

расчеты с другими предприятиями. Результаты проверки расчетов с

поставщиками и подрядчиками можно отразить в ряде рабочих документов

(таблицах, справках).[17]

Одним из этапов при проведении аудита расчетов с поставщиками и

подрядчиками может быть инвентаризация (взаимная сверка) расчетов. Эту

процедуру целесообразно проводить посредством запроса к контрагенту о

состоянии расчетов на определенную дату, прилагая к запросу выписку —

расшифровку задолженности, числящейся на аудируемом предприятии.

При пренебрежении проведением инвентаризации расчетов с поставщиками и

подрядчиками, как правило происходит нарушение Методических указаний по

инвентаризации расчетов и финансовых обязательств, в соответствии с

которыми на предприятии ежегодно в сроки, установленные руководством

организации, должна осуществляться инвентаризация расчетов с дебиторами и

кредиторами. В ходе инвентаризации устанавливаются сроки возникновения

задолженности, реальность ее погашения, тождественность расчетов с

различными организациями, правильность и обоснованность числящейся на

балансе суммы задолженности по недостачам и хищениям, правильность и

обоснованность числящихся по балансу сумм дебиторской и кредиторской

задолженности, а также предъявлены ли иски на взыскание в принудительном

порядке дебиторской задолженности.[20]

Учитывая, что сами предприятия инвентаризацию расчетов, как правило,

проводят некачественно или не проводят вовсе, эту работу должен

организовать аудитор. Для этого можно использовать следующий этап проверки

- получение подтверждения от третьих лиц. Аудитор может запросить данные

об остатках на счетах или данные о конкретных счетах-фактурах, если суммы

в них значительны. Запросы-подтверждения или акты сверок (обычно

используют именно их) могут быть оформлены на бланке предприятия.

Предприятие, получившее запрос, проставляет сумму, которую оно

подтверждает. Такой запрос отсылают поставщику в двух экземплярах, один из

которых возвращается аудитору.

Результаты инвентаризации расчетов должны быть оформлены актом. В акте

следует перечислить наименование проинвентаризованных счетов и указать

суммы выявленной несогласованной дебиторской и кредиторской задолженности,

безнадежных долгов, кредиторской задолженности, по которой истекли сроки

исковой давности.

По указанным видам задолженности к акту инвентаризации расчетов должна

быть приложена справка, в которой приводятся наименования и адреса

дебиторов и кредиторов, сумма задолженности, за что числится

задолженность, с какого времени и на основании каких документов.

По суммам дебиторской задолженности, по которым истекли сроки исковой

давности, в справках указываются лица, виновные в пропуске этих сроков.

Анализ имеющихся на аудируемом предприятии материалов инвентаризаций

расчетов или проведение инвентаризации самим аудитором дает возможность

сосредоточить внимание на проверке тех расчетов, по которым установлены

расхождения.

Расчеты с поставщиками и подрядчиками осуществляются, как правило,

безналичным путем с применением форм: расчетов платежными поручениями в

порядке плановых платежей; в порядке зачета взаимных требований; с

использованием векселей.[32]

Формы расчетов между плательщиком и получателем средств определяются

договором или соглашением. Аудитор должен обратить особое внимание на

наличие всех оправдательных документов, а в отдельных случаях запросить в

банках копии недостающих документов.

Результаты предварительной оценки действующих договоров системы расчетов с

поставщиками и подрядчиками, результаты инвентаризации и анализ опроса

служащих можно использовать в определении набора аудиторских процедур по

проверке.[33]

План и программа проведения аудита учета расчетов с поставщиками и

подрядчиками строятся с учетом результатов проверки системы внутреннего

контроля данного раздела. При этом план аудита должен охватить следующие

основные направления проверки:

• правовая оценка договоров с поставщиками и подрядчиками с позиций

действующего законодательства;

• организация первичного учета операций по расчетам с поставщиками и

подрядчиками;

• организация бухгалтерского учета операций по расчетам с поставщиками и

подрядчиками;

• организация налогового учета операций по расчетам с поставщиками и

подрядчиками.[13]

Содержание плана и программы проверки учета расчетов с поставщиками и

подрядчиками приведены в табл. 1 и 2.

Таблица 1. План аудита учета расчетов с поставщиками и подрядчиками

+------------------------------------------------------------------------+

|-----+-----------------------+------------+-------------+---------------|

| | Правовая оценка | | | При |

| 1. | поставщиками и | -03.03.04 | П.П. | необходимости |

|-----+-----------------------+------------+-------------+---------------|

| 2. | расчетов с | -06.03.04 | Л.В. | |

|-----+-----------------------+------------+-------------+---------------|

| 3. | задолженности перед | 04.03.04 | Сидоров | |

| | поставщиками и | -06.03.04 | П.П. | |

|-----+-----------------------+------------+-------------+---------------|

| | бухгалтерском учете | 07.03.04 | П.П. | |

| 4. | различных операций по | -25.03.04 | Петрова | |

| | расчетам с | | Л.В. | |

|-----+-----------------------+------------+-------------+---------------|

| 5. | подрядчиками данным | | Л.В. | |

| | | 27.03.04 | | |

|-----+-----------------------+------------+-------------+---------------|

| 6. | расчетам с | | П.П. | |

| | поставщиками и | 30.03.04 | | |

+------------------------------------------------------------------------+

Разработка программы проведения аудита включает те же этапы, что и

разработка общего плана аудита. Программа является развитием общего плана

аудита и представляет собой детальный перечень аудиторских процедур,

необходимых для практической реализации плана аудита. Она служит подробной

инструкцией аудиторам и одновременно — средством контроля сроков

проведения работы для руководителя аудиторской организации и аудиторской

группы.[15]

Аудитору следует документально оформить программу аудита, присвоить номер

(код) каждой проводимой аудиторской процедуре, чтобы аудитор в процессе

работы имел возможность делать ссылки на них в рабочих документах.

Содержание программы аудита расчетов с поставщиками и подрядчиками

приведены в таблице № 2.

Таблица 2. Программа аудита

+-----------------------------+

| ОКДЦ |

|-----------------------------|

| с 01.01.2004 по 31.12.2004 |

|-----------------------------|

| 2-16 |

|-----------------------------|

| Сидоров В.В. |

|-----------------------------|

| Амурцева Е.И. |

|-----------------------------|

| 4% |

|-----------------------------|

| 3 |

+-----------------------------+

Проверяемая организация

Период аудита

Количество человеко-часов

Руководитель аудиторской группы

Состав аудиторской группы

Планируемый аудиторский риск

Планируемый уровень существенности

+------------------------------------------------------------------------------------------------+

|-----+-----------------------+----------+------------+-----------------+------------------------|

|-----+-----------------------+----------+------------+-----------------+------------------------|

| |ТМЦ, | | | | |

|2. | | | | | |

|2.1 | | | | | |

|2.2 |поступления сырья и | | | | |

|2.4 |Проверка законности | | | | |

|2.5 |документации | | | | |

| | | | | | |

| |ПУД | | | | |

|-----+-----------------------+----------+------------+-----------------+------------------------|

| | | | | | |

| |кредиторской |04.03.04- | | | |

| | |06.03.04 | | | |

| | | | | | |

|-----+-----------------------+----------+------------+-----------------+------------------------|

| | | | | | |

| | | | | | |

|4. | | | |документы | |

|4.1 | | | |(накладные, | |

|4.3 | |25.03.04 |Петрова Л.В.|акты сдачи- | |

|4.4 |век- | | |приемки), дого- | |

| | | | | | |

| | | | | | |

| | | | | | |

| |и | | | | |

| | | | | | |

|-----+-----------------------+----------+------------+------------------------------------------|

|5. |данных аналитического | | | | |

|5.1 |остаткам по счетам | | | | |

|5.2 | | | | | |

| | | | | | |

| | | | | | |

|-----+-----------------------+----------+------------+------------------------------------------|

| | | | | | |

|6. |Налоговый учет | | | | |

|6.1 | | | |регистры | |

| | |30.03.04 | |учета, договоры | |

|6.3 |Налоговый учет сомни- | | | | |

|6.4 |тельной задолженности | | | | |

| | | | | | |

+------------------------------------------------------------------------------------------------+

Руководитель аудиторской организации _______________

Экспертиза договоров с поставщиками. Договоры этой группы оформляют

операции по поступлению на предприятие различных товарно-материальных

ценностей и имущественных прав. Сюда относятся: договор купли-продажи,

договор поставки, договор энергоснабжения, договор мены. Аудитору в ходе

проведения аудита надлежит убедиться в том, что форма заключенного

договора полностью соответствует экономическому смыслу совершенной

предприятием сделки. Кроме того, должна быть получена уверенность в том,

что договор содержит все существенные условия риск признания договора

недействительным отсутствует. Как правило, договоры с поставщиками

проверяют, используя репрезентативную выборку, поскольку все они

достаточно однотипны, и при проверке определенного количества отобранных

договоров можно составить мнение о всей проверяемой совокупности.[13]

Экспертиза договоров с подрядчиками. Гораздо более трудоемкая процедура —

подтверждение факта выполнения работ, оказания услуг по договорам с

подрядчиками. Здесь наиболее распространены: договор подряда, договор

возмездного оказания услуг, договор на выполнение НИОКР. Это связано с

тем, что предметом названных договоров является выполнение определенной

работы и сдача ее результатов заказчику. Некоторые виды работ и услуг при

этом не имеют вещевого выражения и определить их содержание и полноту не

всегда просто. Среди договоров данной группы наибольший риск с точки

зрения аудита представляют договоры возмездного оказания услуг, как то:

реклама, маркетинговые исследования, консультационные услуги, нотариальные

услуги, пожарные услуги, охранные услуги и т.д. Как правило, все

перечисленные услуги очень дорогие, а риск того, что подтверждающие их

совершение первичные документы (а для аудитора — аудиторские

доказательства) некачественные — очень велик. Кроме того, здесь велика

вероятность наличия фиктивных договоров, обеспечивающих фиктивные

выплаты.[25]

При аудите следует применять либо сплошную проверку таких договоров, либо

непредставительную выборку договоров с большой степенью риска, опираясь на

личное суждение аудитора. В случае возникновения необходимости аудитору

следует привлечь к правовой экспертизе договоров эксперта, компетентного в

юридических вопросах.

Аудит организации первичного учета операций по расчетам с поставщиками и

подрядчиками

При проверке учета расчетов с поставщиками и подрядчиками аудитору

необходимо оценить качество первичной информации, поступающей в систему

бухгалтерского учета. Связано это с тем, что практически все документы

данного раздела поступают на предприятие извне, увеличивая

внутрихозяйственный и контрольный риски при проведении аудита данного

раздела.[16] Причин тому несколько:

• отсутствие многократного контроля за первичными документами на стадии их

создания и проверки (как это происходит с документацией, создаваемой на

предприятии);

• сложность восстановления отсутствующих и исправления неправильно

оформленных документов;

• большая вероятность несвоевременного поступления подтверждающих

документов;

• значительная часть первичных документов, подтверждающих совершение этих

операций (особенно операций, связанных с договорами на оказание услуг) не

унифицирована. Отсюда риск того, что первичная документация может быть не

признана в качестве подтверждающей, если будут какие-либо сомнения в

правильности оформления документов и их комплектности.

Аудит организации первичного учета строится по следующей схеме:

1. Определяется степень воздействия на организацию первичного учета

различных внутренних и внешних факторов (среди внешних — требования

законодательства, принадлежность организации, специфика отрасли, размеры

предприятия, местоположение, используемые ресурсы; внутренние факторы -

организационная структура, философия управления и стиль работы

руководителей, методы распределения полномочий и ответственности,

информационное и кадровое обеспечение, техническая оснащенность).

2. Оцениваются величины внутрихозяйственного риска системы первичного

учета на данном участке по результатам проведения аналитических процедур.

3. Определяются примерные объемы первичной учетной документации,

представляемой к проверке, по данному разделу учета.

При проведении аудита организации первичного учета по разделу учета

расчетов с поставщиками и подрядчиками применяются следующие методы сбора

аудиторских доказательств:

Проверка достоверности фактов оприходования товарно-материальных

ценностей, принятия к учету работ, услуг (далее ТМ Ц). Основная цель —

достижение уверенности в том, что на предприятии присутствует вся

первичная документация по всем поступившим ценностям и всем оказанным

услугам за отчетный период. Выборку на данном участке целесообразно

осуществлять следующим образом: операции по поступлению ТМЦ — выборка

репрезентативная (осуществлять с помощью случайного или систематического

отбора); операции по приобретению работ, услуг — выборка

непредставительная, в зависимости от предмета договоров, их стоимости и

прочих факторов. При этом, проверяя полноту отражения приобретенных работ,

услуг, аудитор может использовать информацию о типичном «наборе» услуг,

предоставляемых проверяемой организации за определенный период, которую

возможно получить в результате устного опроса или используя учетные

регистры за предыдущие периоды. Проводя эту процедуру, аудитору надлежит

сверить данные первичных приходных документов с договорами на поставку с

тем или иным поставщиком. Затем необходимо проверить наличие счетов-фактур

от поставщиков по каждой конкретной сделке (целесообразно использовать

журнал регистрации счетов-фактур). После чего сверить данные вышеуказанных

документов с данными складского учета или с информацией от бухгалтерии о

принятых к учету работах, услугах.[29]

Проверка оперативности регистрации фактов поступления сырья и материалов,

оказания услуг. Аудитор должен установить причины расхождений между датами

совершения хозяйственных операций и сроками их регистрации в учете, а

также выяснить, имеют такие факты разовый или систематический характер. С

помощью опроса главного бухгалтера аудитор должен выяснить, каким образом

и в какие сроки обрабатываются поступившие на предприятие документы,

каковы основные каналы поступления документов, ведется ли их

централизованная регистрация. Осуществляются ли работы по истребованию

документов в случае их отсутствия, некомпетентности или некачественности,

и как в таких ситуациях происходит принятие к учету ТМЦ, работ, услуг.

[13]

Проверка законности первичной учетной документации (ПУД) по операциям

расчетов с поставщиками и подрядчиками. Проведение этой процедуры

обязательно. Ее цель — получение достаточного количества доказательств

того, что весь массив ПУД имеет юридическую силу (т.е. соблюдены все

требования к оформлению документации). Аудитор полистно просматривает те

документы, которые были отобраны им для проверки ранее. К проверке

документации, оформляющей операции, по которым были обнаружены

расхождения, следует подойти с особой тщательностью.[12]

По результатам проведения данной процедуры аудитор должен выявить общий

уровень соблюдения правил оформления документов по данному участку и,

выявив нарушения, отразить их в акте проверки. Информация по тем

операциям, где документов нет либо они оформлены неверно, обязательно

должна быть учтена в дальнейшем, при проверке их отражения на счетах

учета.

Проверка соблюдения графика документооборота. Проверка проводится с целью

установить наличие или отсутствие графика документооборота по операциям с

поставщиками и подрядчиками, и на все ли первичные документы он составлен.

При необходимости аудитор может также лично проследить за движением

конкретного документа и исполнением сроков его создания и обработки. По

операциям, оформляемым документами, графики оборота которых не прописаны

или прописаны только формально, есть риск того, что:

• некоторые первичные документы могут отсутствовать;

• некоторые первичные документы могут быть утеряны;

• некоторые первичные документы будут приняты к учету (т.е. проверены и

обработаны) несвоевременно;

• в некоторых документах будут содержаться приписки и прочие

злоупотребления.

Исходя из этого, на документацию, на которую нет графиков документооборота

или если эти графики реально не работают, при проведении следующей

процедуры аудитор должен обратить особое внимание.[12]

Проверка полноты и точности регистрации документа в учетных регистрах

нацелена на получение достаточного количества доказательств того, что при

принятии документа к учету были соблюдены следующие принципы:

1) было достаточно оснований для регистрации документа в системе учета;

2) все документы, оформляющие проверяемые операции, зарегистрированы

полностью;

3) все документы зарегистрированы своевременно;

4) все документы зарегистрированы в соответствующих данной хозяйственной

операции учетных регистрах;

5) все документы отражены в соответствии с экономической сущностью

операции, и по всем документам произведен точный количественный и

качественный перенос данных в систему учета;

6) документ принят к учету единожды.

Выборка документов, проверяемых в рамках данной процедуры, должна

производиться с учетом результатов предшествующих процедур. Особо

внимательно следует подойти к:

• документам, на которые не составлены графики документооборота;

• операциям, где первичные документы отсутствуют либо в них отсутствуют

определенные реквизиты.

Проверка организации хранения документов и организации доступа к ПУД. Цель

проведения данной процедуры — установить, соблюдены ли на предприятии

правила хранения документации в процессе текущей деятельности и правила

хранения документов в архиве предприятия. Если на предприятии нет четко

установленного порядка хранения документации в период исполнения

документов и в период хранения уже исполненных документов в архиве —

присутствует большой риск несанкционированного доступа к ПУД. Это в свою

очередь может привести как к утере документов, так и к различного рода

злоупотреблениям с первичной учетной документацией, как то: приписки,

исправления в документах, уничтожение или подлог документов.[23]

Все организации обязаны хранить первичную учетную документацию не менее

пяти лет. Соблюдение этого срока также надлежит проверить в ходе

проведения данной процедуры.

Источниками информации аудитору могут служить: графики документооборота,

оформленные к передаче в архив и уже хранящиеся в архиве дела, акты о

выделении документов к уничтожению. Кроме того, в ходе проверки может быть

использована информация о наличии или отсутствии на предприятии системы

паролей доступа к автоматизированным рабочим местам, на которых

осуществляется создание и обработка документов данного раздела учета.[26]

Аудит организации бухгалтерского и налогового учета расчетов с

поставщиками и подрядчиками

Учитывая результаты проведенных ранее процедур, аудитор может приступить к

детальной проверке оборотов и сальдо по счетам учета расчетов с

поставщиками и подрядчиками. Для проверки правильности и полноты отражения

в учете и отчетности операций данного раздела учета применяются следующие

аудиторские процедуры.[18]

Проверка реальности дебиторской и кредиторской задолженностей. Цель

процедуры — достижение уверенности в том, что задолженности контрагентов и

задолженности перед контрагентами числятся на счетах учета в реальных

значениях. Наиболее эффективным способом проведения данной процедуры

является инвентаризация расчетов. В ходе инвентаризации устанавливаются

сроки возникновения задолженности, реальность ее погашения,

тождественность рас-четов с различными организациями, правильность и

обоснованность числящихся по балансу сумм дебиторской и кредиторской

задолженностей, а также предъявлены ли иски на взыскание просроченной

дебиторской задолженности. Инвентаризацию целесообразно проводить

посредством запроса к контрагенту аудируемого предприятия о состоянии

расчетов на определенную дату с приложением к запросу расшифровки

задолженности. Запросы-подтверждения или акты сверок могут быть оформлены

на бланке предприятия. Такой запрос отправляется поставщику или подрядчику

в двух экземплярах, один из которых с подтвержденной (или нет) суммой

возвращается аудитору. Это одна из важнейших процедур аудита расчетов с

поставщиками и подрядчиками, так как операции с кредиторской

задолженностью и погашением ее наличными денежными средствами

представляют возможность для мошенничества, растрат и искажений данных

финансовой отчетности. Необходимо принимать во внимание данное

обстоятельство и знать типичные методы совершения и сокрытия подобных

действий. Наиболее значительных размеров мошенничество может достигать

при осуществлении закупочных операций. Нарушения при закупках сырья могут

быть как простыми, например, предъявление в качестве оправдательных

документов накладных и счетов фиктивных фирм, что легко выявляется в ходе

инвентаризации и сверок расчетов, так и очень сложные, которые почти

невозможно вскрыть при помощи аудиторской проверки, когда мошенничество

осуществляется по взаимной договоренности должностных лиц обеих сторон

сделки в целях обеспечения неверных кассовых выплат. Аудитору следует

убедиться также в том, что за проверяемый период не было случаев

перекрытия кредиторской задолженности перед одним контрагентом

дебиторской задолженностью другого. Кроме того, суммы кредиторской

задолженности с истекшим сроком исковой давности должны быть своевременно

списаны на внереализационные доходы организации.[14]

Проверка правильности списания дебиторской задолженности, безнадежной к

взысканию. Процедура проводится, если на предприятии имели место случаи

списания дебиторской задолженности со счета 60, субсчета «Авансы

выданные». Проверке подлежат обороты по следующим счетам: по дебету счета

63 «Резервы по сомнительным долгам» или дебету счета 91 «Прочие доходы и

расходы» в корреспонденции со счетом 60 «Расчеты с поставщиками и

подрядчиками». Кроме того, надлежит проверить факт отражения списанных в

качестве безнадежных ко взысканию сумм на забалансовом счете 007

«Списанная в убыток задолженность неплатежеспособных дебиторов».

Дебиторская задолженность, по которой истек срок исковой давности, а также

другие долги, нереальные ко взысканию, списываются по каждому

обязательству на основании данных проведенной инвентаризации, письменного

обоснования и приказа руководителя организации и относятся на счет средств

резерва сомнительных долгов либо на счет прочих доходов и расходов, если в

период, предшествующий отчет-ному, суммы этих долгов не

резервировались.[22]

Аудитору следует иметь в ввиду, что при списании задолженности в связи с

истечением срока исковой давности, началом течения срока исковой давности

считается дата окончания срока исполнения обязательств должником.

По обязательствам, срок исполнения которых не определен либо определен

моментом востребования, течение исковой давности начинается с момента,

когда у кредитора возникает право предъявить требование об исполнении

обязательства.

В случае если на предприятии списывается дебиторская задолженность,

нереальная ко взысканию, аудитору надлежит убедиться, что во взыскании

списанной задолженности было отказано в судебном порядке, и на предприятии

присутствуют оправдательные документы.[28]

Списание долга вследствие неплатежеспособности должника не является

аннулированием задолженности. Эта задолженность должна отражаться за

бухгалтерским балансом в течение пяти лет с момента списания для

наблюдения за возможностью ее взыскания в случае изменения имущественного

положения должника.

Проверка расчетов по неотфактурованным поставкам. Цель процедуры —

проверка отражения на счетах учета операций по получению ТМЦ (работ,

услуг) от сторонних организаций, не подтвержденных в течение определенного

срока первичными документами. Отсутствие подтверждающих документов

выявляется в ходе проведения аудита системы первичного учета по данному

разделу. При проверке необходимо учитывать следующее:

• аналитический учет по счету 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками»

должен обеспечивать получение данных по неотфактурованным поставкам;

• материальные ценности (работы, услуги) по неотфактурованным поставкам

должны быть учтены по ценам и на условиях, предусмотренных договором.

Аудитору надлежит убедиться в том, что истребование документов по

неотфактурованным поставкам производится на предприятии в разумные сроки.

По тем неотфактурованным поставкам, где подтверждающие документы

отсутствуют достаточно долгое время, аудитору надлежит убедиться в том,

что входящий НДС по таким поставкам не был принят к возмещению. В случае

если подтверждающие документы поступили, и имеются какие-либо расхождения

в ценах и номенклатуре, аудитору следует проверить правильность

корректировки сумм по соответствующим позициям на счетах бухгалтерского

учета, которые к моменту поступления документов уже были списаны на

затраты проверяемого периода. [31]

Проверка расчетов по векселям выданым. Если на предприятии практикуется

проведение расчетов за поставленные материальные ценности (выполненные

работы, оказанные услуги) собственными векселями, аудитору надлежит

обратить внимание на следующие моменты:

• аналитический учет по счету 60 должен обеспечить возможность получения

данных в разрезе поставщиков по выданным векселям, срок оплаты которых не

наступил, и по просроченным оплатой векселям;

• по векселям, просроченным оплатой, с истекшим сроком исковой давности

необходимо проверить своевременность списания кредиторской задолженности

на внереализационные доходы организации;

• если по выданному векселю предусмотрено начисление процентов (или

дисконт), то эти проценты (или дисконт) должны своевременно увеличивать

кредиторскую задолженность предприятия и отражаться на счетах учета прочих

доходов и расходов (по дебету счета 91).[33]

Проверка расчетов по коммерческим кредитам. Если с передачей в

собственность другой стороне товаров (работ, услуг) предусматривается

предоставление кредита, в том числе в виде аванса, предварительной оплаты,

отсрочки и рассрочки оплаты товаров (работ, услуг), то эти операции должны

быть оформлены договорами коммерческого кредита.[13]

В случае, когда материальные ценности поступили на условиях коммерческого

кредита, аудитору следует иметь в виду, что:

• аналитический учет по счету 60 должен обеспечить возможность получения

данных в разрезе поставщиков по полученным коммерческим кредитам;

• проценты, причитающиеся к уплате по договору коммерческого кредита,

включаются в стоимость товарно-материальных ценностей (работ, услуг),

приобретенных на условиях коммерческого кредита, если эти проценты

начислены до принятия ценностей к учету. После этой даты проценты

учитываются в составе операционных до-ходов (расходов).

Проверка расчетов по претензиям. В случаях если счет поставщика оплачен и

акцептован до поступления ТМЦ (оказания работ, выполнения услуг), а при

приемке на склад обнаружились недостача ТМЦ против отфактурованного

количества либо несоответствие принятых ТМЦ (работ, услуг) по ценам,

качеству, номенклатуре против оговоренных в договоре величин — поставщикам

предъявляется претензия. На неудовлетворенные претензии поставщику должен

быть предъявлен иск. При проверке таких операций аудитор должен обратить

внимание на следующие моменты:

• все претензии в соответствии с новым Планом счетов учитываются на счете

76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» субсчет «Расчеты по

претензиям»;

• необходимо убедиться в том, что претензия действительно была предъявлена

и что отраженные на счете 76 (субсчет «Расчеты по претензиям») суммы

соответствуют значениям, указанным в коммерческом акте:

• претензия должна быть предъявлена своевременно;

• пакет документов, приложенных к претензии и исковым заявлениям, должен

быть доказательным. В частности, здесь должны присутствовать, как минимум:

претензионный расчет, коммерческий акт об установленном расхождении в

количестве и качестве при приеме ТМЦ (в качестве при приемке выполненных

работ, оказанных услуг), претензионное удостоверение о полномочии

участников количественной и качественной выбраковки, документы,

подтверждающие произведенные расходы, стоимость которых возмещается за

счет поставщика.[10]

Проверка учета курсовых и суммовых разниц. Если у проверяемого предприятия

есть поставщики-нерезиденты, а также в случаях, когда расчеты между

контрагентами-резидентами производятся в рублях, а в договоре сумма

указана в иностранной валюте или в условных единицах, в учете возникают

курсовые и суммовые разницы. При проверке аудитор должен убедиться в

правильности расчета курсовых разниц, отнесенных на вне-реализационные

доходы и расходы организации. В соответствии с п. 7 ПБУ 3/2000 пересчет

производится по курсу ЦБ РФ, действующему на дату совершения операции в

иностранной валюте, а также на отчетную дату составления бухгалтерской

отчетности. Курсовые разницы подлежат отражению на счете 91 «Прочие доходы

и расходы» в корреспонденции со счетом 60 «Расчеты с поставщиками и

подрядчиками» (по дебету счета 91 — если курсовая разница положительная,

по кредиту — если отрицательная).[17]

В случае образования суммовых разниц необходимо учитывать следующее. Если

эти разницы возникли до принятия товарно-материальных ценностей к учету —

разницы относятся на уменьшение (увеличение) расходов по обычным видам

деятельности (п. 6.6 ПБУ 10/99 и п. 6 ПБУ 5/01). Соответственно в учете

должны присутствовать дополнительные либо сторнировочные записи по дебету

счетов учета внеоборотных активов, производственных запасов и затрат и

кредиту счета 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками». При

возникновении суммовых разниц после принятия товарно-материальных

ценностей к учету — они отражаются в составе прочих до-ходов и расходов

организации (на счете 91).

Проверка соответствия данных аналитического учета оборотам и остаткам по

счетам синтетического учета. В ходе проведения этой процедуры проверяется

полнота и достоверность отражения на счетах синтетического учета расчетов

с поставщиками и подрядчиками. Аудитору необходимо сверить методом

пересчета итоговые данные по регистрам аналитического учета с суммами,

отраженными на счете 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» и на

субсчетах к этому счету. В частности, в случае ведения учета по

журнально-ордерной форме счетоводства итоговые данные по журналу-ордеру №

6 должны совпадать с оборотами и остатками по счету 60, при этом ведомость

учета неотфактурованных поставок (ф. № 6-с), ведомость учета материалов в

пути (ф. № 6а-с) должны в сумме соответствовать одноименным субсчетам к

счету 60. При автоматизированном способе ведения учета необходимость в

данной процедуре отпадает, так как все сводные регистры формируются

автоматически на основании однократно введенной первичной информации.[25]

Проверка правильности отражения в отчетности итоговых данных по расчетам с

поставщиками и подрядчиками.

Основная цель — определение достоверности сумм кредиторской и дебиторской

задолженностей в части расчетов с поставщиками и подрядчиками, отраженных

в отчетности аудируемого предприятия. Проверяются бухгалтерский баланс (в

части статей актива «Авансы выданные» и статей пассива «Поставщики и

подрядчики», «Векселя к уплате») и приложение к бухгалтерскому балансу.

Основные нарушения при отражении сумм дебиторской и кредиторской

задолженностей в отчетности — зачет различных статей задолженности между

собой. В ходе проверки аудитору следует убедиться, что суммы, отраженные в

активе, пассиве баланса и в приложении к бухгалтерскому балансу

соответствуют остаткам дебиторской и кредиторской задолженностей на

соответствующих счетах бухгалтерского учета.

Учет налога на добавленную стоимость. Суммы налога, предъявленные

налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг),

подлежат вычету из общей суммы исчисленного к уплате налога на добавленную

стоимость и отражаются на счете 19 «Налог на добавленную стоимость по

приобретенным ценностям».[26]

Предприятие вправе произвести налоговые вычеты, если:

• товар (работа, услуга) принят к учету;

• товар (работа, услуга) фактически оплачен, что подтверждается первичными

документами;

• на приобретенный товар (работу, услугу) имеется выписанный в

установленном Налоговым кодексом порядке счет-фактура.

При проверке учета НДС по приобретенным ценностям (работам, услугам)

аудитору следует учесть следующее:

1) счета-фактуры, составленные и выставленные с нарушением установленного

НК РФ порядка (несоблюдение обязательных рек-

визитов, отсутствие подписей ответственных лиц), не могут служить

основанием для принятия НДС к возмещению;

2) составление счетов-фактур и ведение книги покупок обязательно для всех

налогоплательщиков как в случае осуществления операций, подлежащих

налогообложению, так и освобождаемых от налогообложения (исключение

составляют освобожденные от налогообложения операции, осуществляемые

банками, страховыми организациями и негосударственными пенсионными

фондами, а также операции по реализации ценных бумаг);

3) если обязательство по условиям сделки выражено в иностранной валюте, то

суммы, указываемые в счетах-фактурах, также могут быть выражены в

иностранной валюте.

Проверяя суммы предъявленного к возмещению НДС, аудитор сверяет

соответствие оборотов за отчетный период по дебету счета 68 «Расчеты с

бюджетом» в корреспонденции со счетом 19 с итоговыми суммами за этот

период в книге покупок.

Типичные ошибки

Проводя аудит расчетов с поставщиками и подрядчиками, аудитор должен знать

о возможных ошибках и нарушениях, свойственных данному разделу учета.

Наиболее типичные из них сгруппированы следующим образом.[13]

1. В части организации первичного учета:

• арифметические ошибки при фиксировании оперативного факта (при измерении

количества, веса, размеров и т.п.);

• несвоевременная регистрация оперативного факта на носителе информации;

• регистрация хозяйственных операций в документах неунифицированной формы

(в случае если для данной операции унифицированный документ предусмотрен);

• отсутствие необходимых реквизитов, придающих документу юридическую силу;

• нарушения, допущенные при оформлении первичного документа (заполнение

документов средствами, не допускающими их долговременное хранение,

нарушения при внесении исправлений в первичный документ);

• отсутствие графиков документооборота;

• ошибки при регистрации документа (количественные либо качественные

расхождения при переносе данных из документа в учетные регистры);

• несвоевременная регистрация документа в учетном регистре (либо

отсутствие данных в учетном регистре по отдельным первичным документам);

• нарушения сроков хранения документации в архиве;

• уничтожение первичных документов без акта о выделении документов к

уничтожению;

• нарушения при оформлении дел с первичной учетной документацией (касается

кассовых и банковских документов).

2. В части организации бухгалтерского и налогового учета:

• перекрытие задолженности одного контрагента авансами, выданными другому

контрагенту (проводка: Дт 60—Кт 60 субсчет «Авансы выданные», 76);

• несвоевременное списание задолженности в связи с неверным исчислением

сроков исковой давности (проводка: Дт 91 «Прочие доходы и расходы» — Кт

60);

• возмещение входящего НДС по неотфактурованным поставкам (проводки Дт

19—Кт 60 субсчет «Неотфактурованные поставки» и Дт 68—Кт 19);

• отсутствие корректировки по списанным на затраты ТМЦ (работам, услугам),

ранее отраженным как неотфактурованные поставки, документы по которым

поступили и имеют несоответствия с ранее отраженными в учете показателями;

• возмещение входящего НДС по поставкам, обеспеченным выданными

организацией собственными векселями;

• несвоевременное предъявление претензий поставщикам (проводка: Дт 76

субсчет «Расчеты по претензиям» — Кт 60), отражение на счете 76 субсчет

«Расчеты по претензиям» нереальных сумм;

• счетные ошибки при исчислении курсовых разниц (проводки Дт 91—Кт 60 или

Дт 60-Кт 91);

• неправильное отражение на счетах учета суммовых разниц;

• списание безнадежного долга на счет прочих доходов и рас-ходов при

наличии ранее образованного резерва под эту задолженность (проводка Дт

91—Кт 60);

• неправомерное признание задолженности безнадежной и ее списание за счет

резерва по сомнительным долгам либо за счет внереализационных расходов

(проводки Дт 63 или 91—Кт 60 субсчет «Авансы выданные»);

• отсутствие аналитического учета по: поставщикам, неоплаченным в срок

расчетным документам, неотфактурованным постав-

кам, авансам выданным, выданным векселям, просроченным оплатой векселям и

др. (исходя из требований нормативных актов);

• нарушение методологии учета в части неверно составленных корреспонденций

счетов.

Завершая проверку расчетов с поставщиками и подрядчиками, аудитор обобщает

выявленные отклонения и несоответствия и уточняет предварительную оценку

реальности сальдо.

5. Аудит расчётов с покупателями

Так же как и при проверке расчетов с поставщиками непосредственную

проверку расчетов с покупателями начинают с установления соответствия

данных бухгалтерского баланса, Главной книги, регистров синтетического и

аналитического учета по счету 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками»,

актов сверки расчетов с данными по счетам 50 «Касса», 51 «Расчетный счет»,

52 «Валютный счет».[11]

При сверке обращают внимание на соблюдение следующих правил:

* аналитический учет по счету 62 \"Расчеты с покупателями и заказчиками\"

ведется по каждому предъявленному покупателям (заказчикам) счету, а

при расчетах плановыми платежами - по каждому покупателю и заказчику.

При этом построение аналитического учета должно обеспечивать

возможность получения необходимых данных по: покупателям и заказчикам

по расчетным документам, срок оплаты которых не наступил; покупателям

и заказчикам по не оплаченным в срок расчетным документам; авансам

полученным; векселям, срок поступления денежных средств по которым не

наступил; векселям, дисконтированным (учтенным) в банках; векселям, по

которым денежные средства не поступили в срок.

* дебиторская задолженность, по которой создан резерв по сомнительным

долгам, должна быть уменьшена на сумму резерва.

Одновременно на основе данных аналитического учета по соответствующим

счетам расчетов проверяют правильность группировки дебиторской

задолженности на краткосрочную и долгосрочную с выделением \"просроченной\",

а из нее - длительностью свыше 3 месяцев и более чем через 12 месяцев.

Исходя из требований составления отчетности к долгосрочной относится

задолженность, которая должна быть погашена в течение 12 месяцев, а не на

дату заключения договора.[29]

Для определения реальности задолженности анализируются материалы

инвентаризации. В случае отсутствия материалов по инвентаризации или если

данные инвентаризации вызывают сомнения, аудиторы проводят сплошную или

выборочную инвентаризацию расчетов.

Реальность задолженности определяют также проверкой документальной

обоснованности остатков дебиторской и кредиторской задолженности по

каждому виду расчетов. Суммы задолженности, не подтвержденные документами,

относятся к нереальной задолженности. К нереальной задолженности относятся

также суммы задолженности с истекшими сроками давности, выявляемые при

анализе задолженности по срокам возникновения.[22]

По фактам обнаружения нереальной задолженности аудитор устанавливает

причины, виновных лиц и влияние на достоверность соответствующих статей

баланса.

Согласно Положению о бухгалтерском учете и отчетности в РФ, дебиторская

задолженность, по которой срок исковой давности истек, а также другие

долги, нереальные для взыскания, списываются по решению руководителя

предприятия и относятся соответственно на счет средств резерва

сомнительных долгов, либо на результаты хозяйственной деятельности.

Списание долга в убыток вследствие неплатежеспособности должника не

является аннулированием задолженности. Эта задолженность должна отражаться

за балансом в течение пяти лет с момента списания для наблюдения за

возможностью ее взыскания в случае изменения имущественного положения

должника.[33]

Истребованная дебиторская задолженность может числиться на балансе до

истечения срока исковой давности - 3 года.

По фактам списания не истребованной дебиторской задолженности покупателей

в связи с истечением предельного срока исполнения обязательств по расчетам

за поставленные товары (работы, услуги) проверяется правильность

определения налогооблагаемой прибыли. Сумма списания такой задолженности

не уменьшает финансового результата, учитываемого при налогообложении

прибыли.

Процедуры проверки состояния дебиторской задолженности и ее списания

пересекаются с проверкой правильности образования и использования резерва

по сомнительным долгам. Проверка обоснованности использования резерва по

сомнительным долгам рассматривается при проверке списания дебиторской

задолженности.[18]

Также как и при аудите расчетов с поставщиками и подрядчиками проверяя

расчеты с покупателями, аудитор должен обратить внимание на наличие всех

оправдательных документов на реализацию товарно-материальных ценностей, а

в отдельных случаях - провести встречные проверки на предприятиях

покупателях, при необходимости запросить в банках копии документов.

Программа проведения аудита учета расчетов с покупателями строятся с

учетом результатов проверки системы внутреннего контроля данного раздела.

При этом план аудита должен охватить следующие основные направления

проверки:

• правовая оценка договоров с покупателями с позиций действующего

законодательства;

• организация первичного учета операций по расчетам с покупателями;

• организация бухгалтерского учета операций по расчетам с покупателями;

• организация налогового учета операций по расчетам с покупателями.[13]

Содержание плана и программы проверки учета расчетов с поставщиками и

подрядчиками приведены в табл. 3.

Таблица 3.Программа проверки расчетов с покупателями

+------------------------------------------------------------------------+

|-----+------------------------------+------------------+----------------|

|-----+------------------------------+------------------+----------------|

|-----+------------------------------+------------------+----------------|

|-----+------------------------------+------------------+----------------|

|-----+------------------------------+------------------+----------------|

|-----+------------------------------+------------------+----------------|

|-----+------------------------------+------------------+----------------|

|-----+------------------------------+------------------+----------------|

| | счет сомнительных долгов | 62 | |

|-----+------------------------------+------------------+----------------|

| | лиц | | |

|-----+------------------------------+------------------+----------------|

+------------------------------------------------------------------------+

Для обобщения информации о расчетах с покупателями и заказчиками в новом

Плане счетов предназначен счет 62 \"Расчеты с покупателями и заказчиками\".

Счет 62 \"Расчеты с покупателями и заказчиками\" дебетуется в

корреспонденции со счетами 90 \"Продажи\", 91 \"Прочие доходы и расходы\" на

суммы, на которые предъявлены покупателям расчетные документы.[31]

Счет 62 \"Расчеты с покупателями и заказчиками\" кредитуется в

корреспонденции со счетами учета денежных средств, расчетов на суммы

поступивших платежей (включая суммы полученных авансов) и т. п. На счете

62 также отражаются суммы полученных авансов и предварительной оплаты. Их

учет должен вестись обособленно на отдельном субсчете \"Расчеты по

полученным авансам\" счета 62. Аналитический учет должен быть организован

по каждому полученному авансу.

Счет 62 \"Расчеты с покупателями и заказчиками\" корреспондирует со счетами:

1. Отражена стоимость отгруженных товарно-материальных ценностей,

выполненных работ и оказанных услуг на момент перехода права

собственности:

Дт 62 \"Расчеты с покупателями и заказчиками\"

Кт 90/1 \"Выручка\".

2. Отражена сумма задолженности покупателей в связи с реализацией им

основных средств, излишних материальных ценностей, ценных бумаг и

прочего имущества:

Дт 62 \"Расчеты с покупателями и заказчиками\"

Кт 91/1 \"Прочие доходы\".

3. Отражен возврат покупателям излишне полученной у них суммы:

Дт 62 \"Расчеты с покупателями и заказчиками\"

Кт 50, 51, 52 счета денежных средств

4. Поступили платежи от покупателей и заказчиков за реализованную им

продукцию, работы, услуги:

Дт 50, 51, 52 счета денежных средств

Кт 62 \"Расчеты с покупателями и заказчиками\".

5. Уменьшена задолженность перед поставщиками на стоимость ТМЦ,

отгруженных в счет договора мены:

Дт 60 \"Расчеты с поставщиками и подрядчиками\"

Кт 62 \"Расчеты с покупателями и заказчиками\"

6. Зачтены суммы полученных от покупателей авансов:

Дт 62, субсчет \"Авансы полученные\"

Кт 62 \"Расчеты с покупателями и заказчиками\"

7. Отражено списание дебиторской задолженности (формирование резерва

сомнительных долгов не предусмотрено):

Дт 91/2 \"Прочие расходы\"

Кт 62 \"Расчеты с покупателями и заказчиками\"

8. Списание дебиторской задолженности за счет образованного ранее резерва

сомнительных долгов:

Дт 63 \"Резервы по сомнительным долгам\"

Кт 62 \"Расчеты с покупателями и заказчиками\"

9. Получено извещение банка об оплате векселя покупателя:

Дт 66, 67 \"Расчеты по кратко- долгосрочным кредитам и займам\"

Кт 62 \"Расчеты с покупателями и заказчиками\"[19]

Если законом или договором купли-продажи не предусмотрен особый порядок

перехода права собственности на товар, то по общему правилу право

собственности переходит от поставщика к покупателю в момент отгрузки

товаров и отражается записью Дт сч. 62 \"Расчеты с покупателями и

заказчиками\", Кт сч. 90 \"Продажи\" независимо от того, какой порядок учета

выручки принят для целей налогообложения - \"по оплате\" или \"по отгрузке\".

Сопоставлением дат отгрузки по первичному документу и регистру счета 62

контролируется своевременность отражения операций.[20]

При проверке документальной обоснованности операций устанавливается

соответствие формирования цены товара (продукции, работ, услуг) условиям

договора, а также правильность сумм НДС и других элементов счетов,

предъявляемых покупателям. Полнота и своевременность оплаты счетов

покупателями устанавливается путем взаимной сверки данных

корреспондирующих счетов 50, 51, 52 и прослеживания записей в регистрах

аналитического учета.

При аудите расчетов с покупателями и заказчиками необходимо проверить:

1. наличие заключенных с партнерами договоров на продажу товаров,

выполнение работ и оказание услуг, обратить внимание на законность

совершения сделки в соответствии с ГК РФ;

2. согласованность цен на товары указанные в расчетных документах с

ценами указанными в договорах;

3. при проверке проведенной инвентаризации расчетов проводились ли

встречные проверки, особенно тогда, когда на финансовый результат

списывается неподтвержденная дебиторская задолжность по которой

истекли сроки исковой давности;

4. все случаи отнесения дебиторской задолжности на себестоимость;

5. правильность оформления счетов-фактур продавцов и покупателей, ведется

ли их регистрация в книгах покупок и продаж;

6. своевременность предъявления штрафных санкций покупателям при

нарушении договорных обязательств;

7. законность и документальное оформление списания задолжности с истекшим

сроком исковой давности ГК РФ и причины ее возникновения;

8. законность осуществления расчетов по задолжности через третьих лиц (по

договору уступки права требования долга третьему лицу);

9. расчеты по векселям;

10. правильность корреспонденции счетов и соответствие данных

синтетического и аналитического учета с соответствующими показателями

отчетности;

11. расчеты в иностранной валюте.

Путем прослеживания и арифметического контроля устанавливается

правильность ценообразования при реализации продукции (работ, услуг),

используемые наценок; отсутствие случаев расчетов с покупателями по ценам

ниже себестоимости при бартерных сделках, взаимозачетах, использовании

векселей.[25]

6. Аудит кредитных операций

Для осуществления аудиторской проверки учета кредитов и займов аудитору

следует руководствоваться правилами (стандартами) аудиторской деятельности

в Российской Федерации: \"Аудиторские доказательства\", \"Изучение и оценка

систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля в ходе аудита\",

\"Проверка соблюдения нормативных актов при проведении аудита\",

\"Аналитические процедуры\", \"Действия аудитора при выявлении искажений в

бухгалтерской отчетности\", \"Аудиторская выборка\", \"Аудит оценочных

значений в бухгалтерском учете\", \"Применимость допущения непрерывности

деятельности\".[28]

Цель данной аудиторской проверки — получить достаточные доказательства

достоверности показателей отчетности, отражающих задолженность организации

по полученным заемным средствам.

Для достижения цели аудиторской проверки учета кредитов и займов

необходимо проверить:

• реальность и документированность кредитов;

• обоснованность получения кредитов и займов (источники получения заемных

средств);

• целевое использование заемных средств, полноту и своевременность их

погашения (на какие цели использованы заемные средства, как погашается

задолженность по кредитам и займам, наличие просроченных задолженностей);

• оценку остатков по непогашенным кредитам и уплату процентов по ним (учет

процентов по кредитам, участие процентов в оценке имущества и в

формировании финансовых результатов);

• ведение синтетического и аналитического учета операций по кредитам

(применение счетов учета кредитов и займов, отражение операций получения и

погашения заемных средств, соблюдение принципов формирования финансовых

результатов).[21]

К источникам информации для проверки относятся следующие документы:

1. Учетная политика предприятия.

2. Первичные документы по разделу (участку) учета.

3. Регистры синтетического учета по разделу (участку) учета.

4. Регистры аналитического учета по разделу (участку) учета.

5. Бухгалтерская отчетность.

В учетной политике предприятия представлено описание альтернативных

учетных решений, выбор которых предоставлен экономическому субъекту.

В соответствии с п. 32 ПБУ 15/01 в составе информации об учетной политике

организации для целей бухгалтерского учета необходимо наличие, как

минимум, данных о:

• переводе долгосрочной задолженности в краткосрочную;

• составе и порядке списания дополнительных затрат по займам;

• выборе способов начисления и распределения причитающихся доходов по

заемным обязательствам;

• порядке учета доходов от временного вложения заемных средств.

При аудите кредитов и займов аудитору в качестве первичных документов в

бухгалтерии проверяемого предприятия предоставляют:

• выписки банка, если проценты снимаются с расчетного счета;

• платежные поручения, если проценты перечисляются в другой банк;

• мемориальные ордера банка;

• выписки банка по ссудному счету;

• кредитные договоры;

• договоры займа;

• договоры залога;

• договоры страхования невозврата кредитов;

• дополнительные соглашения к кредитным договорам и др.

Согласно п. 14 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской

отчетности в РФ перечень лиц, имеющих право подписи первичных учетных

документов, утверждает руководитель организации по согласованию с главным

бухгалтером.[16]

Документы, которыми оформляются хозяйственные операции с денежными

средствами, подписываются руководителем организации и главным бухгалтером

или уполномоченными ими на то лицами.

Без подписи главного бухгалтера или уполномоченного им на то лица денежные

и расчетные документы, финансовые и кредитные обязательства считаются

недействительными и не должны приниматься к исполнению. Под финансовыми и

кредитными обязательствами понимаются документы, оформляющие финансовые

вложения организации, договоры займа, кредитные договоры и договоры,

заключенные по товарному и коммерческому кредиту.[11]

В случае разногласий между руководителем организации и главным бухгалтером

по осуществлению отдельных хозяйственных операций первичные учетные

документы по ним могут быть приняты к исполнению с письменного

распоряжения руководителя организации, который несет всю полноту

ответственности за последствия осуществления таких операций и включения

данных о них в бухгалтерский учет и бухгалтерскую отчетность.

Планом счетов бухгалтерского учета устанавливается состав обязательных

аналитических группировок по каждому бухгалтерскому счету.

Экономический субъект в соответствии с принятой учетной политикой,

разработанными системами управленческого, финансового и налогового учета,

применяемой формой счетоводства может использовать различные регистры

аналитического учета — карточки, ведомости, журналы, а также их машинные

аналоги.

Аналитический учет по кредитам и займам на предприятии должен быть

организован по:

• видам кредитов и займов (рублевый, валютный);

• банкам и прочим организациям и физическим лицам, у которых он был

получен;

• целевому назначению кредитов;

• срокам (просроченные кредиты; кредиты, срок погашения которых еще не

наступил);

• участию в расчете налогооблагаемой прибыли.

Тщательно продуманный и хорошо поставленный аналитический учет кредитов и

займов у экономического субъекта поможет не только в работе бухгалтеру

данного предприятия, но и проверяющим лицам установить правильность

начисления процентов по этим кредитам.

При аудите кредитов и займов аудитор часто встречается с тем, что на

предприятии не ведется аналитический учет кредитов. Поэтому в целях

экономии рабочего времени аудитору не всегда следует сразу приступать к

проверке правильности начисления процентов по кредитам и займам, если на

предприятии плохо отлажен их аналитический учет. В подобных случаях

аудитору вначале следует сгруппировать все кредитные договоры по

определенным признакам и только затем приступить к проверке правильности

начисления и отражения в бухгалтерском учете предприятия процентов по

банковским кредитам или поручить выполнить эту работу работникам

бухгалтерии проверяемого предприятия (соответственно скорректировав

затраты времени на проведение проверки). [16]

Состав регистров синтетического учета зависит от применяемой на

предприятии формы бухгалтерского учета (формы счетоводства). Методика

проведения детальной проверки должна содержать перечень регистров

синтетического учета, характерных для каждой формы счетоводства. Кроме

того, данный раздел методики должен включать образцы регистров

синтетического учета, описание принципов их заполнения и взаимосвязи с

другими регистрами.

Учет кредитов при мемориально-ордерной форме счетоводства ведется в

мемориальном ордере, которому присваивают определенный номер. При

журнально-ордерной форме счетоводства учет кредитов и займов ведется в

журнале-ордере ф. № 4.

Если бухгалтерский учет на предприятии полностью компьютеризован, то в

программе, при помощи которой обрабатываются первичные данные,

предусмотрен, как правило, большой перечень самых разнообразных форм. К

наиболее часто встречающимся в различных бухгалтерских программах формам

относятся:

• журнал-ордер по счету;

• карточка по счету;

• анализ счета;

• обороты по счету на определенную дату.

При аудите кредитов и займов, учет которых ведется экономическим субъектом

с помощью компьютера, аудитору следует запросить или сформировать

самостоятельно распечатку такой формы, из которой он сможет получить

интересующую его информацию в различных разрезах.[13]

Бухгалтерская отчетность, в которой находит отражение раздел (участок,

бухгалтерский счет), должна включать в себя:

* официальную бухгалтерскую (финансовую) отчетность (бухгалтерский

баланс по ф. № 1, отчет о прибылях и убытках по ф. № 2, приложение к

балансу по ф. № 5, отчет о движении денежных средств по ф. № 3, отчет

о движении капитала по ф.-4);

* отчетность, предоставляемую в соответствии с законодательством в

органы Государственного комитета РФ по статистике;

* расчеты по налогам и платежам;

* регистры налогового учета;

* расчеты, предоставляемые в государственные социальные внебюджетные

фонды, и другие формы отчетности.

При проверке организации учета кредитов и займов аудитору необходимо

установить, как оцениваются остатки по полученным кредитам.[13]

Согласно Положению по ведению бухгатгерского учета и бухгалтерской

отчетности в Российской Федерации (п. 34) остатки по полученным кредитам и

займам организация должна оценивать с учетом процентов, причитающихся к

уплате на конец отчетного периода. В этом случае суммы процентов,

причитающихся на конец отчетного периода к уплате, отражаются по дебету

счета 97 \"Расходы будущих периодов\" или счета 76 \"Расчеты с разными

дебиторами и кредиторами\" и кредиту счетов 66, 67. По мере погашения

задолженности по заемным средствам уплаченные проценты относятся с кредита

счетов 97 или 76 на счета 08 \"Вложения во внеоборотные активы\", 99

\"Прибыли и убытки\".[13]

Привлечение кредитов и займов банков является дополнительным источником

финансирования коммерческой деятельности организаций. Кредитные

взаимоотношения организаций с банками строятся на основе кредитных

договоров, которые определяют взаимные обязательства и ответственность

сторон.

При проверке аудитор выясняет, имеются ли в наличии кредитные договоры,

отвечают ли они нормам ГК РФ.

Все операции, связанные с выдачей и погашением кредитов и займов,

регулируются правилами банков и кредитными договорами между

предприятием-заемщиком и банком на договорной основе. Анализируя договоры,

аудитор устанавливает, предусматриваются ли в них:

• цель кредитования;

• сроки кредита;

• порядок и условия выдачи и погашения кредита;

• формы обеспечения обязательств;

• процентные ставки, порядок и сроки уплаты процентов;

• обязательства, права и ответственность сторон по выдаче и погашению

кредита;

• перечень документов и периодичность их представления банку;

• другие условия.

Аудитор уточняет, используются ли кредиты и займы по целевому назначению

или нет, как погашались задолженности по кредитам (в виде денежных

средств, путем передачи векселя, взаимозачетом). Полноту и своевременность

погашения кредитов и займов аудитор проверяет по выпискам банка.[16]

Аудитор проверяет, имеются ли просроченные задолженности по кредитам,

устанавливает причины несвоевременного возврата и какие меры

предпринимаются для их погашения.

Анализируя дебетовые обороты по счетам 66 \"Расчеты по краткосрочным

кредитам и займам\" и 67 \"Расчеты по долгосрочным кредитам и займам\" в

корреспонденции со счетами 51 \"Расчетный счет\", 52 \"Валютный счет\" и

другими, аудитор проверяет своевременность погашения полученных кредитов и

займов.

Аудитору следует обратить внимание на вопросы обеспеченности кредита.

Основными видами кредитного обеспечения являются поручительство, гарантия,

залог ценных бумаг, товаров, другого имущества. Договоры о залоге

достаточно распространены. При этом необходимо проверить: реальность

договора о залоге, не составлен ли он формально, насколько

конкретизированы в нем предметы залога.

Для погашения кредитов и займов используются денежные средства с

расчетного и валютного счетов, а также ценные бумаги.[13]

Аудитор проверяет правильность применения плана счетов по видам кредитов и

займов, как организован синтетический и аналитический учет по этим счетам,

соответствуют ли данные аналитического учета данным синтетического учета,

Главной книге, соответствуют ли остатки в этих регистрах остаткам на

соответствующих счетах в балансе организации.

В соответствии с Планом счетов для обобщения информации о состоянии

краткосрочных и долгосрочных кредитов и займов в российской и иностранной

валютах, полученных предприятием в банках на территории страны и за

рубежом предназначены соответственно счет 66 \"Расчеты по краткосрочным

кредитам и займам \" и счет 67 \"Расчеты по долгосрочным кредитам и займам\".

Данные счета пассивные.[1]

В учете составляются следующие проводки:

При получении кредита счета:

Дт 50 \"Касса\" Кт 66, 67 _ при получении наличных денег в кассу за счет

полученного кредита;

Дт 51 \"Расчетный счет\" Кт 66, 67 _ при зачислении кредита на расчетный

счет;

Дт 52 \"Валютный счет\", субсчет \"Текущий валютный счет\" Кт 66, 67 _ при

получении кредита в свободно-конвертируемой валюте и зачислении его на

текущий валютный счет;

Дт 60 \"Расчеты с поставщиками и подрядчиками\" Кт 66, 67 _ при оплате за

счет кредита счетов поставщиков и подрядчиков;

При полном или частичном погашении кредита:

Дт 66, 67 Кт 51 \"Расчетный счет\" _ при погашении кредита с расчетного

счета;

Дт 66, 67 52 \"Валютный счет\", субсчет 1 \"Текущий валютный счет\" _ при

погашении кредита с текущего валютного счета;

Организацию аналитического учета проверяют по видам кредитов и займов и по

каждому договору.[15]

Приведём примерный перечень вопросов задаваемых аудитором экономического

субъекта для составления плана и программы аудита. Вопросы, которые

необходимо задать аудитору руководству экономического субъекта в момент

планирования программы по проведению аудита кредитов и займов, приведены в

табл. 5.

Таблица 5. Вопросник аудитора для составления плана и программы

аудиторской проверки раздела учета

+---------------------------------------------------------------------+

|-----+-------------------+---------+----------------+----------------|

| 1 | получало кредиты | Да | | |

|-----+-------------------+---------+----------------+----------------|

| | | Нет | | «Кредит 1.1.1» |

|-----+-------------------+---------+----------------+----------------|

| 2 | получало деньги | Да | | |

|-----+-------------------+---------+----------------+----------------|

| | | Нет | | 1.1.2», |

|-----+-------------------+---------+----------------+----------------|

| 3 | норм относили на | Да | | |

|-----+-------------------+---------+----------------+----------------|

| | | Нет | | «Кредит4.1.1» |

|-----+-------------------+---------+----------------+----------------|

| 4 | выплачивались | Да | основных | |

|-----+-------------------+---------+----------------+----------------|

| | | Нет | | «Кредит 3.1.1» |

|-----+-------------------+---------+----------------+----------------|

| 5 | израсходованы по | Да | | |

|-----+-------------------+---------+----------------+----------------|

| | | Нет | | «Кредит 2.2.1» |

+---------------------------------------------------------------------+

По разделу учета «Кредиты и займы» вопросник может быть составлен и в

форме набора тестов. Особенно удобна такая форма ознакомления с системой

бухгалтерского учета и организацией внутреннего контроля учета кредитов и

займов в случае, когда планируется выборочная проверка.[13]

Перечень аудиторских процедур

«Кредит 1.1.1» — проверка полноты первичных документов, оформляющих

получение и возврат, изменение условий предоставления кредитов или займов,

начисление процентов по ним.

«Кредит 1.1.2» — проверка полноты первичных документов по кредитам банков,

учитываемых на ссудном счете.

«Кредит 1.1.3» — проверка полноты первичных документов по займам,

полученным наличными в кассу предприятия.

«Кредит 2.1.1» — проверка обоснованности включения процентов по кредитам и

займам в состав операционных расходов в зависимости от целевого назначения

кредита или займа.

«Кредит 2.2.1» — проверка фактического соблюдения целевого

назначения кредита.

«Кредит 2.3.1» — проверка фактической уплаты процентов по

кредитам и займам.

«Кредит 3.1.1» — проверка правильности включения процентов по кредитам и

займам в инвентарную стоимость объектов внеоборотных активов.

«Кредит 3.3.1» — проверка правильности включения процентов по кредитам и

займам в фактическую себестоимость ценных бумаг.

«Кредит 4.1.1» — проверка обоснованности включения в состав налоговых

расходов сумм процентов по кредитам и займам.

«Кредит 4.1.2» — проверка правильности включения в состав налоговых

расходов процентов по кредитам и займам в пределах норм.

Типичные ошибки

Приведем перечень типовых нарушений при отражении в бухгалтерском учете

операций, связанных с получением кредитов и займов.[25]

Первый вид нарушений связан с отсутствием документов, оформляющих

кредитные отношения.

1. Отсутствие кредитного договора или договора займа.

2. Отсутствие выписок банка со ссудного счета.

3. Отсутствие мемориальных ордеров, подтверждающих списание в безакцептном

порядке сумм возврата кредита.

4.Отсутствие мемориальных ордеров, подтверждающих списание в безакцептном

порядке сумм процентов, уплачиваемых по кредитным договорам.

5. Отсутствие дополнительных соглашений к кредитному договору (договору

займа), изменяющих процентную ставку по кредиту (займу), сроки возврата

кредита (займа), другие условия кредитного договора или договора займа.

Второй вид нарушений связан с нарушением принципов формирования расходов.

1. Неправильное отнесение затрат по полученным займам и кредитам к

отчетным периодам (затраты должны признаваться текущими расходами того

периода, в котором они произведены, за исключением той их части, которая

включается в фактическую себестоимость приобретаемых товарно-материальных

ценностей.

2. Неправильное отражение процентов по полученным займам и кредитам в

бухгалтерском учете (затраты по полученным займам и кредитам, включаемые в

текущие расходы организации, являются ее операционными расходами и

подлежат включению в финансовый результат организации, то есть отражению

на счете 91 «Прочие доходы и расходы».

3. Неправильное отражение процентов по полученным займам и кредитам в

случае если организация использует средства полученных займов и кредитов

для осуществления предварительной оплаты материально-производственных

запасов, других ценностей, работ, услуг или выдачи авансов и задатков в

счет их оплаты. (Расходы по обслуживанию указанных займов и кредитов

относится организацией-заемщиком на увеличение дебиторской задолженности,

образовавшейся в связи с предварительной оплатой и (или) выдачей авансов и

задатков на указанные выше цели. При поступлении в организацию заемщика

материально-производственных запасов и иных ценностей, выполнении работ

(услуг) дальнейшее начисление процентов и осуществление других расходов,

связанных с обслуживанием полученных займов и кредитов, отражаются в

бухгалтерском учете в общем порядке — с отнесением на операционные расходы

организации-заемщика.)

Третий вид нарушений связан с несоблюдением принципов оценки имущества.

1. Включение в инвентарную стоимость объектов основных средств,

нематериальных активов и прочих внеоборотных активов, процентов по

кредитам и займам, полученным на эти цели, после принятия этих объектов на

учет.

Затраты по полученным займам и кредитам, непосредственно относящиеся к

приобретению и (или) строительству инвестиционного актива, должны

включаться в первоначальную стоимость этого актива и погашаться

посредством начисления амортизации (кроме случаев, когда правилами

бухгалтерского учета начисление амортизационного актива не предусмотрено.

Проценты, связанные с приобретением таких инвестиционных активов,

относятся на текущие расходы организации).[16]

2. Включение в стоимость ценных бумаг процентов по кредитам и займам,

полученным для приобретения ценных бумаг, после принятия их к учету.

Четвертый вид нарушений связан с включением в налоговые расходы процентов

по кредитам и займам, которые не могут быть в них включены.

1. Включение в налоговые расходы начисленных по кредиту или займу

процентов за пользование заемными средствами, но фактически на конец

отчетного периода не уплаченных банку (при кассовом методе).

2. Включение в налоговые расходы затрат на оплату процентов по кредитам и

займам, превышающим:

А) сумму процентов, рассчитанных по ставке процентов, предусмотренной

договором кредита или займа.

Б) сумму процентов, рассчитанных исходя из срока действия договора кредита

или займа, когда фактически кредит или заем превышает сумму процентов от

фактически полученной суммы кредита.

3. Невключение в налоговые расходы процентов по кредитам и займам,

полученным на инвестиционную и финансовую деятельность.

Пятый вид нарушений связан с нарушением принципов формирования финансовых

результатов.[13]

1. Отнесение на собственные источники средств предприятия процентов по

кредитам и займам сверх норматива, установленного гл. 25 НКРФ.

2. Отнесение на собственные источники средств предприятия процентов по

кредитам и займам, полученным в иностранной валюте по ставке, превышающей

15 процентов (ст. 269 НК РФ).

Заключение

При написании данной работы изучена литература по предмету аудит,

рассмотрены нормативные документы регулирующие аудиторскую деятельность, а

также методика проведения аудиторской проверки расчетов с поставщиками и

покупателями. Аудит расчетов с поставщиками и покупателями дает информацию

о достоверности данных бухгалтерского учета о наличии дебиторской и

кредиторской задолженности, ее состоянии и сроках образования.

При подготовке и планировании аудиторской проверки аудитор определяет цель

и основные задачи проверки. После чего должна быть составлена достаточно

подробная программа проверки расчетов с учетом поставленных целей.

Программа проверки должна позволить аудитору при наличии нарушений выявить

их все. В ходе проверки также рекомендуется проводить оценку организации

внутреннего контроля за организацией учета. Одним из наиболее

распространенных способов проверки расчетов с поставщиками и покупателями

является инвентаризация расчетных операций.

Инвентаризация расчетов заключается в выявлении по соответствующим

документам остатков и тщательной проверке обоснованности сумм, числящихся

на счетах. Учитывая, что сами предприятия в большинстве случаев проводят

инвентаризацию расчетов с низким качеством (либо вообще не проводят),

аудитор должен установить сроки возникновения задолженности по счетам

дебиторов и кредиторов, ее реальность и лиц, виновных в пропуске сроков

исковой давности (согласно гражданскому кодексу РФ срок исковой давности

установлен 3 года). В случае необходимости нужно провести сверку расчетов

с дебиторами и кредиторами с составлением актов сверок. Для этой работы

можно привлечь и сотрудников бухгалтерии проверяемого предприятия.

В курсовой работе рассматриваются расчеты с покупателями и заказчиками.

Правильное и своевременное их проведение служит необходимым условием

процесса производства. Эффективность расчетных операций зависит от

состояния бухгалтерского учета на предприятии. Таким образом, бухгалтерия

предприятия должны придерживаться определенных принципов учета и

существующей законодательной базы и нормативных документов.

При проверке состояния расчетов с покупателями и заказчиками нужно

обратить внимание на инвентаризацию расчетов, т.е. на выявление по

соответствующим документам остатков и тщательной проверке обоснованности

сумм, числящихся на счетах.

После проведения аудита в обязательном порядке должно быть составлено

аудиторское заключение, в котором отражается результат проверки состояния

бухгалтерского учета и отчетности экономического субъекта, а также ошибки

выявленные в ходе аудита.

В ОКДЦ раз в два года проводится ревизия под контролем ревизионной

комиссии.

Список литературы

1. Законодательные и нормативные акты.

1. План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности

организаций и Инструкция по его применению (Приказ МФ РФ от 31.10.2001

№ 94н)

2. Правило (стандарт) аудиторской деятельности «Цели и основные принципы,

связанные с аудитом бухгалтерской отчетности» (Одобрено комиссией по

аудиторской деятельности при Президенте РФ 20.08.1999 Протокол №5)

3. Правило (стандарт) аудиторской деятельности «Понимание деятельности

экономического субъекта» (Одобрено комиссией по аудиторской

деятельности при Президенте РФ 27.04.1999 Протокол №3)

4. Правило (стандарт) аудиторской деятельности «Аналитические процедуры»

(Одобрено комиссией по аудиторской деятельности при Президенте РФ

22.01.1998 Протокол №2)

5. Правило (стандарт) аудиторской деятельности «Аудит в условиях

компьютерной обработки данных» (Одобрено комиссией по аудиторской

деятельности при Президенте РФ 22.01.1998 Протокол №2)

6. Правило (стандарт) аудиторской деятельности «Порядок составления

аудиторского заключения о бухгалтерской отчетности» (Одобрено

комиссией по аудиторской деятельности при Президенте РФ 09.02.1996

Протокол №1)

7. Федеральный закон от 07.08.2001г. №119ФЗ «Об аудиторской деятельности»

8. Федеральный закон РФ от 21.11.96 г. №129ФЗ \"О бухгалтерском учете\".

9. Правило (стандарт) аудиторской деятельности «Планирование аудита»

(Одобрено комиссией по аудиторской деятельности при Президенте РФ

25.12.1996 Протокол №6)

2. Монографии.

10. Алборов Р.А. Аудит в организациях промышленности, торговли и АПК. -

М.: издательство «Дело и сервис», 2003 г. - 464 с.

11. Барышников Н.П. Организация и методика проведения общего аудита. -

изд. 5-е, перераб. и доп. - М.: Информационно-издательский дом

«Филинъ», 2002.

12. Данилевский Ю.А., Шапигузов С.М., Ремизов Н.А., Старовойтова Е.В.

Аудит: учебное пособие. - М.:ИД ФБК-ПРЕСС, 2000.

13. Кондраков Н.П. Бухгалтерский учет, анализ хозяйственной деятельности и

аудит. 2-е изд., перераб. и доп. — М.: Перспектива, 2004.

14. Подольский В.И. Аудит: Учебник для вузов—М.: Аудит, ЮНИТИ, 2001.

15. Сотникова Л.В. Бухгалтерский учет и аудит кредитов и займов - М:

Филинъ, 2000.

16. Шеремет А.Д., Суйц В.П. Аудит: учебник. - 2-е изд., доп. и перераб. -

М.: ИНФРА-М, 2000.

3. Статьи.

17. Васильева И.П. Аудиторская проверка учета кредитов и займов //

Бухгалтерский учет, 2000, № 18.

18. Елисеев Г.В. Авансы: признание в целях налогообложения.//

Бухгалтерский учёт №19, 2003, стр.45.

19. Зарипов В. М. Авансы и НДС.// Бухгалтерский учёт №22, 2003, стр.47

20. Комаров А.В. Расходы по обслуживанию кредиторской задолженности. //

Бухгалтерский учёт №8,2003, стр.21.

21. Лытнёва Н.А., Кыштымова Е.А. Учёт и налогообложение задолженности при

расчётах с покупателями.// Бухгалтерский учёт № 13, 2002, стр.18.

22. Парушина Н.В. Кредиты и займы.// Бухгалтерский учёт №1, 2003, стр.8.

23. Пятов М.Л. Бухгалтерский учёт кредитов и займов и проценты по ним. //

Бухгалтерский учёт № 23, 2001, стр.56.

24. Пронина Е.А. Учёт и налогообложение полученных займов.// Бухгалтерский

учёт № 4, 2004, стр.18.

25. Попова О.В. Учёт дебиторской задолженности.// Бухгалтерский учёт №17,

2003, стр.8.

26. Поленова С.Н. Учёт и налогообложение полученных

авансов.//Бухгалтерский учёт №5, 2004, стр.16.

27. Прошена Е.А. Учёт затрат по займам и кредитам.// Бухгалтерский учёт

№12, 2002, стр.25.

28. Сотникова Л.В. Учёт расчётов.// Бухгалтерский учёт №13, 2001,стр.3.

29. Сотникова Л.В. Учёт расчётов.// Бухгалтерский учёт №8, 2001,стр.5.

30. Сотникова Л.В. Учёт расчётов.// Бухгалтерский учёт №6, 2001,стр.14.

31. Сотникова Л.В. Расчётные операции. // Бухгалтерский учёт №1, 2003,

стр.14.

32. Трубников А.А. Учет кредитов и займов // Консультант, 2001, № 4.

33. Ширкина Е.И, «Аудиторская проверка внешних расчетных операций»,

Бухгалтерский учет, №22, 2000

34. Щербинина Ю.В., Крюков С.Е. Учёт и налогообложение займов, полученных

организацией от физических лиц. // Бухгалтерский учёт № 6, 2003,

стр.14.

Приложения