Інвентаризація основних засобів і облік її результатів, складання аудиторського висновку

Міністерство транспорту України

Київський університет економіки і технологій транспорту

Кафедра: “ Обліку аудиту і фінансів”

Контрольна робота

з предмету: “Облік і аудит”

Перевірив: ст. викладач

Г. І. Поберезська

Розробив: ст. заоч. ф. н.

гр.3-МО-2

Д. О. Мартиненко

Шифр:99-МО-203

2002

План

1. Інвентаризація основних засобів і облік її результатів 3

2. Складання аудиторського висновку 14

Основні елементи аудиторського висновку 14

Види аудиторських висновків 15

Обмеження 17

Модифікація 18

Доповнення 18

Форма складання аудиторського висновку 19

Варіанти складання аудиторського висновку 19

Використана література 22

1. Інвентаризація основних засобів і облік її результатів

Законом України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в

Україні» для підтвердження правильності та достовірності даних

бухгалтерського обліку та звітності, передбачено проведення підприємствами,

їх об'єднаннями та госпрозрахунковими організаціями (далі - підприємство)

незалежно від форм власності інвентаризації майна, коштів і фінансових.[1]

Відповідальність за організацію інвентаризації несе керівник

підприємства, який повинен створити необхідні умови для її проведення у

стислі строки, визначити об'єкти, кількість і строки проведення

інвентаризації, крім випадків, коли проведення інвентаризації є

обов'язковим.

Проведення інвентаризації є обов'язковим:

а) при передачі майна державного підприємства в оренду, приватизації

майна державного підприємства, перетворенні державного підприємства в

акціонерне товариство, а також в інших випадках, передбачених

законодавством;

б) перед складанням річної бухгалтерської звітності, крім майна,

цінностей, коштів і зобов'язань, інвентаризація яких проводилась не раніше

1 жовтня звітного року. Інвентаризація будівель, споруд та інших нерухомих

об'єктів основних фондів може проводитись один раз у три роки, а

бібліотечних фондів - один раз у п'ять років;

в) при зміні матеріально відповідальних осіб (на день прийому -

передачі справ);

г) при встановленні фактів крадіжок або зловживань, псування цінностей

(на день встановлення таких фактів);

д) за приписом судово-слідчих органів;

е) у разі техногенних аварій, пожежі чи стихійного лиха (на день після

закінчення явищ);

є) при передачі підприємств та їх структурних підрозділів (на дату

передачі). Інвентаризація може не проводитися у разі передачі підприємств

та їх структурних підрозділів в межах одного органу, до сфери управління

якого входять ці підприємства;

ж) у разі ліквідації підприємства.

При колективній (бригадній) матеріальній відповідальності проведення

інвентаризації обов'язково у разі зміни керівника колективу (бригадира),

вибуття з колективу (бригади) більше половини його членів, а також за

вимогою хоча б одного члена колективу (бригади).

У випадках, коли проведення інвентаризації є обов'язковим,

інвентаризації підлягають також майно і матеріальні цінності, що не

належать підприємству, та облік яких ведеться на позабалансових рахунках.

У разі одержання відмови постачальника задовольнити претензію щодо

недовантаження товарів або при одержанні від покупця претензії щодо

недовантаження товарів проводиться вибіркова інвентаризація тих товарів, на

які заявлені вказані претензії.

Основними завданнями інвентаризації є:

а) виявлення фактичної наявності основних фондів, нема теріальних

активів, товарно-матеріальних цінностей, коштів, цінних паперів та інших

грошових документів, а також обсягів незавершеного виробництва в натурі;

б) установлення лишку або нестачі цінностей і коштів шляхом зіставлення

фактичної наявності з даними бухгалтерського обліку;

в) виявлення товарно-матеріальних цінностей, які частково втратили свою

первісну якість, застарілих фасонів і моделей, а також матеріальних

цінностей та нематеріальних активів, що не використовуються;

г) перевірка дотримання умов та порядку збереження матеріальних та

грошових цінностей, а також правил утримання та експлуатації основних

фондів;

д) перевірка реальності вартості зарахованих на баланс основних фондів,

нематеріальних активів, товарно-матеріальних цінностей, цінних паперів і

фінансових вкладень, сум грошей у касах, на розрахунковому, валютному та

інших рахунках в установах банків, грошей у дорозі, дебіторської і

кредиторської заборгованості, незавершеного виробництва, витрат майбутніх

періодів, резервів наступних витрат і платежів.

У разі проведення раптових інвентаризацій всі товарно-матеріальні

цінності підготовляються до інвентаризації у присутності інвентаризаційної

комісії, в інших випадках - завчасно. Вони повинні бути згруповані,

розсортировані та розкладені за назвами, сортами, розмірами, у порядку,

зручному для підрахунку.

Інвентаризація дорогоцінних металів і дорогоцінного каміння проводиться

відповідно до Інструкції Міністерства фінансів України про порядок

одержання, витрачання, обліку, зберігання та транспортування дорогоцінних

металів і дорогоцінного каміння на підприємствах, в об'єднаннях, установах

і організаціях, затвердженої 29 грудня 1992 року.

Проведення інвентаризації у випадках, передбачених підпунктом «а»

пункту 3 цієї Інструкції, та регулювання інвентаризаційних різниць

здійснюється у порядку, встановленому Положенням про інвентаризацію майна

державних підприємств, що приватизуються, а також майна державних

підприємств та організацій, яке передається в оренду, затвердженим

постановою Кабінету Міністрів України від 2 березня 1993 р. №158.

Проведення інвентаризації в інших випадках та регулювання

інвентаризаційних різниць здійснюється в порядку, наведеному в пункті 10

цієї Інструкції, з урахуванням таких особливостей.

Для проведення інвентаризаційної роботи на підприємствах, розпорядчим

документом їх керівника створюються постійно діючі інвентаризаційні комісії

у складі - керівників структурних підрозділів, головного бухгалтера, які

очолюються керівником підприємства або його заступником.

На підприємствах, де через великий обсяг робіт проведення

інвентаризації не може бути забезпечено однією комісією, для

безпосереднього проведення інвентаризації у місцях збереження та

виробництва розпорядчим документом керівника підприємства створюються

робочі інвентаризаційні комісії у складі інженера, технолога, механіка,

виконавця робіт, товарознавця, економіста, бухгалтера та інших досвідчених

працівників, які добре знають об'єкт інвентаризації, ціни та первинний

облік. Робочі інвентаризаційні комісії очолюються представником керівника

підприємства, який призначив інвентаризацію. Забороняється призначати

головою робочої інвентаризаційної комісії у тих самих матеріально

відповідальних осіб одного й того ж працівника два роки підряд.

Постійно діючі інвентаризаційні комісії:

. проводять профілактичну роботу по забезпеченню збереження цінностей,

заслуховують на своїх засіданнях керівників структурних підрозділів з

цього питання;

. організовують проведення інвентаризацій і здійснюють інструктаж членів

робочих інвентаризаційних комісій;

. здійснюють контрольні перевірки правильності проведення інвентаризацій, а

також вибіркові інвентаризації товарно-матеріальних цінностей у місцях

зберігання та переробки в міжінвентаризаційний період. Основними

завданнями перевірок і вибіркових інвентаризацій в міжінвентаризаційний

період є здійснення контролю за збереженням цінностей, дотриманням

матеріально відповідальними особами правил їх зберігання і ведення

первинного обліку;

. перевіряють правильність визначення інвентаризаційних різниць,

обґрунтованість пропозицій щодо заліків пересортиці цінностей в усіх

місцях їх збереження;

. при встановленні серйозних порушень правил проведення інвентаризації та в

інших випадках проводять за дорученням керівника підприємства повторні

суцільні інвентаризації;

. розглядають письмові пояснення осіб, які допустили нестачу чи псування

цінностей або інші порушення, і свої пропозиції щодо регулювання

виявлених нестач та втрат від псування цінностей, заліку внаслідок

пересортиці відображають у протоколі. В протоколі мають бути наведені

відомості про причини і про осіб, винних у нестачах, втратах і лишках та

про вжиті до них заходи.

Робочі інвентаризаційні комісії:

. здійснюють інвентаризацію майна, товарно-матеріальних цінностей, коштів,

цінних паперів та інших грошових документів і незавершеного виробництва у

місцях зберігання та виробництва;

. разом з бухгалтерією підприємства беруть участь у визначенні результатів

інвентаризації і розробляють пропозиції щодо заліку нестач і надлишків за

пересортицею, а також списання нестач у межах норм природного убутку;

. вносять пропозиції з питань упорядкування приймання, зберігання і

відпуску товарно-матеріальних цінностей, поліпшенню обліку та контролю за

їх зберіганням, а також реалізації непотрібних підприємству матеріальних

цінностей і майна;

. несуть відповідальність за своєчасність і додержання порядку проведення

інвентаризацій відповідно до наказу керівника підприємства, за повноту і

точність внесення до інвентаризаційних описів даних про фактичні залишки

майна, матеріальних цінностей, грошових коштів і документів, цінних

паперів та заборгованості в розрахунках;

. оформлюють протокол із зазначенням у ньому стану складського

господарства, результатів інвентаризації і висновків щодо них, пропозицій

про залік нестач та лишків за пересортицею, списання нестач в межах норм

природного убутку, а також понаднормових нестач і втрат від псування

цінностей із зазначенням вжитих заходів щодо запобігання таким втратам і

нестачам.

Якщо матеріально відповідальні особи виявлять після інвентаризації

помилки в інвентаризаційних описах, вони повинні негайно (до відкриття

складу, комори, відділу, секції тощо) заявити про це інвентаризаційній

комісії, яка після перевірки вказаних фактів та їх підтвердження проводить

виправлення помилок.

Контрольні перевірки інвентаризації повинні проводитись постійно діючою

інвентаризаційною комісією з участю членів робочих інвентаризаційних

комісій і матеріально відповідальних осіб після закінчення інвентаризації,

але обов'язково до відкриття складу (комори, секції тощо), де проводилась

інвентаризація. При цьому перевіряються з опису найбільш цінні матеріальні

цінності та ті, що користуються підвищеним попитом.

При виявленні значних розходжень між даними інвентаризаційного опису і

даними контрольної перевірки призначається новий склад робочої

інвентаризаційної комісії для проведення повторної суцільної інвентаризації

цінностей.

Керівник підприємства повинен терміново по доповіді постійно діючої

інвентаризаційної комісії розглянути питання про відповідальність першого

складу робочої інвентаризаційної комісії, яка допустила порушення при

проведенні інвентаризації цінностей.

Результати контрольних перевірок інвентаризацій оформляються актом

(додаток №1). Реєстрацію проведених контрольних перевірок здійснює

бухгалтерія у спеціальній книзі (додаток №2).

В інвентаризаційних відомостях наводяться дані про дату придбання чи

спорудження не відображених у бухгалтерському обліку основних засобів. При

інвентаризації перевіряється наявність документів на земельні ділянки,

водоймища та інші об'єкти природних ресурсів, що підтверджують право

власності підприємства на них.

При перевірці фактичної наявності цінних паперів установлюються

правильність їх оформлення, реальність вартості відображених у балансі

підприємства цінних паперів, повнота і своєчасність відображення в

бухгалтерському обліку доходів з фінансових інвестицій.

Інвентаризація цінних паперів проводиться за окремими емітентами із

зазначенням назви, серії, номера, номінальної і балансової вартості,

термінів їх погашення.

Інвентаризація цінних паперів, переданих підприємством на зберігання

спеціальним організаціям (депозитарій, банк), полягає у звірянні залишків,

відображених на відповідних рахунках бухгалтерського обліку підприємства, з

даними виписок спеціальних організацій.[2]

При інвентаризації товарно-матеріальних цінностей:

а) їх переважування, обмір, підрахунок проводиться у порядку розміщення

цінностей у даному приміщенні, не допускаючи безладного переходу комісії

від одного виду цінностей до іншого.

При зберіганні товарно-матеріальних цінностей в різних ізольованих

приміщеннях у однієї матеріально відповідальної особи інвентаризація

проводиться послідовно за місцями зберігання. Після перевірки цінностей

вхід до приміщення опломбується і комісія переходить у наступне приміщення;

б) інвентаризаційні описи складаються окремо на товарно-матеріальні

цінності, що знаходяться в дорозі, не оплачені у строк покупцями

відвантажені товари і цінності, та на ті, що

перебувають на складах інших підприємств (на відповідальному

зберіганні, на комісії, у переробці);

в) кількість цінностей і товарів, що зберігаються в непош-кодженій

упаковці постачальника, може визначатися на підставі документів при

обов'язковій перевірці в натурі частини вказаних цінностей;

г) на прибуткових документах на товарно-матеріальні цінності, що

надійшли на об'єкт і прийняті під час його інвентаризації матеріально

відповідальною особою у присутності членів інвентаризаційної комісії за

підписом її голови робиться відмітка «після інвентаризації» з посиланням на

дату опису, де записані ці цінності;

д) на видаткових документах про товарно-матеріальні цінності, які

відпущені зі складу під час інвентаризації з дозволу керівника підприємства

і головного бухгалтера у присутності членів інвентаризаційної комісії за

підписом її голови, робиться відмітка, та вони заносяться до окремого опису

в порядку, аналогічному для цінностей, що надійшли під час інвентаризації;

е) допускається складання групових інвентаризаційних описів малоцінних

та швидкозношуваних предметів, виданих в індивідуальне користування

працівників, із зазначенням у них відповідальних за ці предмети осіб (на

яких ведуться особові картки) з їх розпискою в опису.

При інвентаризації незавершеного виробництва, незавершеного

капітального будівництва і незавершеного ремонту:

а) в інвентаризаційних описах вказується найменування заділу, стадія та

ступінь їх готовності, кількість або обсяг робіт;

б) сировина, матеріали і покупні напівфабрикати, що перебувають біля

робочих місць і не піддавались обробці, до опису незавершеного виробництва

не включаються, а фіксуються в описах матеріальних цінностей або в окремих

описах;

в) кількість сировини і матеріалів, що входять до складу неоднорідної

маси або суміші в незавершеному виробництві, визначається технічними

розрахунками у порядку, передбаченому галузевими інструкціями з питань

планування, обліку і калькулювання собівартості продукції;

г) інвентаризаційна комісія повинна перевірити чи не значиться у складі

незавершеного капітального будівництва устаткування, що передане до

монтажу, а фактично не розпочате монтажем, а також стан об'єктів, що

законсервовані, і будівництво яких тимчасово припинено, виявити причини і

підстави для їх консервації;

д) на збудовані об'єкти, що фактично введені в дію повністю або

частково, але прийняття і введення в дію яких не оформлено належними

документами, а також на завершені, але з якихось причин не введені в Дію

об'єкти в окремих інвентаризаційних актах вказуються причини затримки

оформлення здачі в експлуатацію вказаних об'єктів.

Інвентаризація витрат майбутніх періодів та резервів майбутніх витрат і

платежів полягає в перевірці обґрунтованості залишку вказаних сум на дату

інвентаризації, відповідності затвердженому розпорядчим документом

керівника підприємства переліку створюваних резервів, для чого:

а) залишок резерву на оплату відпусток, включаючи відрахування на

державне соціальне страхування з цих сум, станом на кінець звітного року

визначається за розрахунком, який базується на кількості днів

невикористаної працівниками підприємства щорічної відпустки та

середньоденної оплати праці працівників.

Середньоденна оплата праці визначається діленням на 25,4

середньомісячної заробітної плати одного працівника, що за діючим

законодавством приймається для оплати відпустки[3].

Кількість днів невикористаної відпустки всіма працівниками

підприємства, на яку створюється резерв, не може бути обчислена більш як за

два роки із зменшенням на кількість авансованої відпустки в тих випадках,

коли чергова відпустка частково надана в рахунок майбутнього

(невідпрацьованого) періоду;

б) при інвентаризації резерву на виплату передбаченої законодавством

винагороди за вислугу років уточнюється розмір резерву, який не повинен

перевищувати суми нарахованої винагороди, і підлягає віднесенню на витрати

виробництва і обігу;

в) до суми резервів на оплату відпусток і винагороди за вислугу років

додаються відрахування за встановленими нормативами на державне соціальне

страхування з цих сум;

г) інвентаризація страхового резерву небанківської фінансової установи,

що створюється для покриття ризиків неповернення основного боргу за

кредитами полягає в обґрунтуванні відповідності залишку вказаного резерву

граничному розміру такого резерву на дату інвентаризації, який обчислюється

за Методикою визнання кредитів (інших видів заборгованості) нестандартними

при створенні небанківськими фінансовими установами страхового резерву для

покриття ризиків неповернення основного боргу за такими кредитами (іншими

видами заборгованості), затвердженою постановою Кабінету Міністрів України

від 28 жовтня 1997 р. №1182;[4]

д) залишку резерву на виробничі затрати для підготовчих робіт на

підприємствах промисловості з сезонним виробництвом на кінець року не

повинно бути. При складанні річного звіту затрати, пов'язані з

обслуговуванням та управлінням виробництва, які були включені до

собівартості продукції у кошторисно-нормалізованому порядку, що

визначається галузевими інструкціями з планування, обліку і калькулювання

собівартості, повинні бути приведені у відповідність з фактичними витратами

на утримання та експлуатацію устаткування, загально виробничими і

загальногосподарськими витратами;

е) інвентаризаційна комісія за документами встановлює і включає до

опису суму, що підлягає відображенню на рахунку обліку витрат майбутніх

періодів і резерву сумнівних боргів.[5]

є)перевірка правильності визначення залишку інших видів резервів на

кінець року проводиться відповідно до галузевих вказівок, погоджених з

Міністерством фінансів України.

При інвентаризації розрахунків:

а) всім дебіторам підприємства-кредитори повинні передати виписки про

їх заборгованість, які пред'являються інвентаризаційній комісії для

підтвердження реальності заборгованості. Підприємства-дебітори зобов'язані

протягом десяти днів з дня отримання виписок підтвердити заборгованість або

заявити свої заперечення;

б) на суми заборгованості постачальників з невідфактурованих поставок

після їх перевірки бухгалтерія повинна зажадати від постачальників

розрахунково-платіжні документи. Постачальники зобов'язані подати покупцям

такі документи або повідомити причини щодо їх неподання чи про відсутність

такої заборгованості;

в) на рахунках обліку розрахунків з покупцями і замовниками,

постачальниками і підрядчиками, іншими дебіторами і кредиторами повинні

залишатися виключно погоджені суми.

В окремих випадках, коли до кінця звітного періоду розбіжності не

усунені або залишились не з'ясованими, розрахунки з дебіторами і

кредиторами відображаються кожною стороною у своєму балансі в сумах, що

випливають із записів у бухгалтерському обліку і визнаються нею

правильними.

Зацікавлена сторона зобов'язана передати матеріали про розбіжності на

вирішення відповідних органів;

г) суми за розрахунками з установами банків, фінансовими і податковими

органами повинні бути погоджені ними. Залишення в обліку неурегульованих

сум за цими розрахунками не допускається;

д) до акта інвентаризації розрахунків додається довідка про дебіторську

і кредиторську заборгованість, щодо якої термін позовної давності минув, із

зазначенням осіб, винних у минуванні терміну позовної давності дебіторської

заборгованості, а також назви і адреси дебіторів або кредиторів, суми,

причини, дати і підстави виникнення заборгованості.

При регулюванні інвентаризаційних різниць:

а) взаємний залік лишків і нестач внаслідок пересортиці може бути

допущено тільки щодо товарно-матеріальних цінностей однакового найменування

і в тотожній кількості за умови, що лишки і нестачі утворились за один і

той же період, що перевіряється, та однієї і тієї ж особи, яка

перевіряється.

Органи державного управління, до відання яких відносяться підприємства,

можуть установлювати порядок, коли такий залік може бути допущений стосовно

однієї і тієї ж групи товарно-матеріальних цінностей, якщо цінності, що

входять до її складу, мають схожість за зовнішнім виглядом або упаковані в

однакову тару (при відпуску їх без розпаковки тари);

б) у разі, коли при заліку нестач лишками при пересортиці вартість

цінностей, що виявились у нестачі, більше вартості цінностей, що виявились

у надлишку, різниця вартості повинна бути віднесена на винних осіб.

Якщо конкретні винуватці пересортиці не встановлені, то сумові різниці

розглядаються як нестачі цінностей понад норми природного убутку з

віднесенням їх на результати фінансово-господарської діяльності. За такими

сумовими різницями в протоколах інвентаризаційної комісії повинні бути

наведені вичерпні пояснення причин, за якими різниці не можуть бути

віднесені на винних осіб.

Перевищення вартості цінностей, що виявились у надлишку, проти вартості

цінностей, що виявились у нестачі при пересортиці, відноситься на

збільшення даних обліку відповідних матеріальних цінностей і результатів

фінансово-господарської діяльності;

в) протокол інвентаризаційної комісії повинен бути у 5-денний термін

розглянутий і затверджений керівником підприємства;

г) затверджені результати інвентаризації відображаються в

бухгалтерському обліку підприємства в тому місяці, в якому закінчена

інвентаризація, але не пізніше грудня місяця звітного року.

У примітках до фінансової звітності наводяться відомості про результати

проведених у звітному році інвентаризацій за формою, що наведена у додатку

№3.[6]

Міністерства і відомства України можуть, враховуючи галузеві

особливості, розробляти вказівки по застосуванню цієї Інструкції.

ТИПОВА КОРЕСПОНДЕНЦІЯ

рахунків бухгалтерського обліку для окремих господарських операцій

(без застосування рахунків класу 8)

|г/о| | | |

| |І ПРИДБАННЯ ОСНОВНИХ ЗАСОБІВ ЗА ОПЛАТУ |

| | | | |та |

| | | | |та |

|5 |Відрахування в Пенсійний |50 |949 «Інші |651 «За |

| |по рахункам підрядників І | | |та |

| | | | |та |

| | |1800 |та | |

| | | | |за |

| |дообладнанню об'єктів | | |та |

| | |60 |131 «Знос | |

| |1999р.) | | | |

|41 |Одержання (передача) | | | |

|41.|У пайовика: | | | |

|2 | | | | |

2. Складання аудиторського висновку

Цей норматив розроблено на основі міжнародних норм, законодавства і

стандартів України, що регулюють аудиторську діяльність.

Відповідно до міжнародних нормативів аудиту, статей 7 і 21 Закону

України "Про аудиторську діяльність" аудитор повинен проаналізувати й

оцінити інформацію, отриману на основі аудиторських доказів, для

формулювання висновку про перевірені фінансові звіти.

Результати проведення аудиту оформляють у вигляді аудиторського

висновку, який має містити чітко викладену думку аудитора про перевірену

звітність.

Основні елементи аудиторського висновку

4. Аудиторський висновок складається з таких розділів:

4.1. Заголовок.

4.2. Замовник аудиторського висновку.

4.3. Вступна частина.

4.4. Масштаб перевірки.

4.5. Висновок аудитора про перевірену звітність.

4.6. Дата аудиторського висновку.

4.7. Адреса аудиторської фірми.

4.8. Підпис аудиторського висновку.

Заголовок аудиторського висновку містить запис про те, що аудиторську

перевірку проведено незалежним аудитором (аудиторами), а також назву фірми

або прізвище аудитора, який здійснював аудит. Це є свідченням того, що під

час аудиту не було жодних обставин, які могли б призвести до порушення

принципу незалежності перевірки. Незалежність міркувань аудитора -

обов'язкова вимога об'єктивності аудиторського дослідження. Якщо цю умову

порушено, аудитор не має права робити висновок про перевірену звітність,

оскільки зібрана інформація не є достатньою і доказовою.

Замовник аудиторського висновку

У аудиторському висновку слід чітко зазначити, кому він адресований, а

також перелічити можливих користувачів наведених в ньому відомостей.

Вступна частина

Аудиторський висновок має містити інформацію про склад перевіреної

звітності та дату її складання. Слід також зазначити, що відповідальність

за правильність складання звітності покладається на керівництво

підприємства, яке перевіряється, а за обґрунтованість аудиторського

висновку, складеного за цією звітністю, - на аудитора.

Вступна частина аудиторського висновку може бути викладена приблизно

так:

"Ми провели перевірку бухгалтерського балансу за станом на 01.01.XX р.,

що додається, і відповідного звіту про прибутки і збитки за рік, який

завершився 31.12.XX р. Відповідальність за цю звітність несе керівництво

підприємства. У наші обов'язки входить підготовка висновку на основі

інформації, отриманої під час аудиторської перевірки цього звіту".

Масштаб перевірки

У цьому розділі зазначають, що аудит проведено відповідно до вимог

нормативів, що діють в Україні, та загальноприйнятої практики або

загальноприйнятих (міжнародних) стандартів аудиту.

Обов'язковим є зауваження, що перевірку сплановано і проведено з

достатньою впевненістю в тому, що звітність не містить суттєвих помилок.

Аудитор оцінює перекручення та невідповідності в обліковій системі

підприємства як суттєві, якщо вони можуть настільки вплинути на звітність,

що це може призвести до зміни рішення її користувачів.

Суттєвість помилки аудитор визначає під час перевірки. Вона залежить

від абсолютного розміру, позиції або похибки, оцінюваної аудитором з

урахуванням конкретних обставин її виникнення, і є, скоріше, пороговим

значенням або точкою "відсікання" інформації, ніж первинною якісною

характеристикою, якій має відповідати інформація для того, щоб бути

корисною.

Аудиторський висновок має містити відомості щодо:

- використання аудитором конкретних тестів при перевірці інформації,

яка підтверджує цифровий матеріал, на якому грунтується звітність;

- методології обліку, яку використовувало керівництво підприємства, що

перевіряється, при підготовці звітності в цілому та фінансових звітів

зокрема.

Розділ "Масштаб перевірки" може бути викладено приблизно так:

"Ми провели перевірку відповідно до вимог нормативів аудиту, що діють в

Україні, які передбачають, що вона планується і здійснюється з метою

збирання достатньої інформації про те, що звіти підприємства, яке

перевіряється, не містять суттєвих помилок, і скласти за ними висновок про

його реальне фінансове становище. Застосовуючи тестування, ми перевірили

інформацію, яка підтверджує цифровий матеріал, на якому грунтується

звітність. Під час перевірки досліджено бухгалтерські принципи оцінки

матеріальних статей балансу, використані керівництвом підприємства: оцінка

основних засобів, матеріалів, МШП тощо. Вважаємо, що зібрана інформація є

достатньою для складання аудиторського висновку".

Висновок аудитора про перевірену звітність

Аудитор повинен підготувати чіткий висновок про перевірену звітність,

відповідність її у всіх суттєвих аспектах інструкціям про порядок складання

звітності та принципам обліку, що діють в Україні.

Дата аудиторського висновку

Датою аудиторського висновку є день завершення аудиторської перевірки.

У цей день аудитор зобов'язаний доповісти про результати перевірки

керівництву підприємства, що перевіряється. Тільки після підписання

керівництвом звітів, що додаються до аудиторського висновку, і

підтвердження їх своїм підписом він проставляє дату аудиторського висновку.

Адреса аудиторської фірми

У аудиторському висновку слід зазначати адресу місцезнаходження

аудиторської фірми або юридичну адресу, якщо підприємство розташоване в

цьому місці, а також номер і серію ліцензії Аудиторської палати України.

Підпис аудиторського висновку

Аудиторський висновок підписує від імені аудиторської фірми її директор

або аудитор, який має на це відповідні повноваження.

Аудиторський висновок рекомендується підписувати ім'ям аудиторської

фірми, оскільки вона несе юридичну відповідальність за якість проведеного

аудиту та згідно з Законом України "Про аудиторську діяльність" може бути

позбавлена ліцензії на аудиторську діяльність Аудиторською палатою України

у разі неякісного проведення аудиторської перевірки.

Після підписання аудиторського висновку і вручення примірників клієнту

аудитор повинен попередити його про відповідальність за несвоєчасне подання

аудиторського висновку податковій інспекції у разі проведення обов'язкового

аудиту.

Види аудиторських висновків

Висновок аудитора може бути безумовно позитивним, умовно позитивним (з

застереженнями), негативним. Аудитор може також відмовитися від видання

висновку. При цьому він викладає свою думку в звіті іншої форми. В трьох

останніх випадках висновок має містити короткий виклад аргументів, що

обґрунтовують думку аудитора. В разі необхідності уточнення цих аргументів

можливі посилання на інші документи, надані аудитором клієнту, які містять

більш докладну інформацію.

Безумовно позитивний висновок складають у разі, коли, на думку

аудитора, дотримані такі умови:

- аудитор отримав вичерпну інформацію і пояснення, необхідні для

проведення аудиту;

- надана інформація є достатньою для відображення реального стану

суб'єкта перевірки;

- є адекватні дані з усіх питань, суттєвих з погляду достовірності та

повноти змісту інформації;

- фінансову документацію складено згідно з прийнятою суб'єктом

перевірки системою бухгалтерського обліку, яка відповідає існуючим

законодавчим і нормативним вимогам;

- звітність ґрунтується на достовірних облікових даних, які не містять

протиріч;

- форма звітності відповідає затвердженій у встановленому порядку.

Безумовно позитивний висновок має містити однозначне і чітко висловлене

схвалення аудитором стану обліку та звітності суб'єкта перевірки.

Безумовно позитивний висновок складають з використанням формулювань:

"відповідає вимогам", "належно", "дає достовірне і дійсне уявлення",

"достовірно відображає", "відповідає".

Якщо під час перевірки у аудитора виникли сумніви щодо правильності тих

чи інших застосованих суб'єктом перевірки рішень, але йому було надано

аргументоване і переконливе обґрунтування їх, то у висновку аудитор не

зобов'язаний згадувати ці рішення, оскільки вони не змінюють безумовності

позитивного висновку.

Аудитор не може видати безумовно позитивний висновок за таких обставин:

- невпевненість (аудитор не може сформулювати думку);

- незгода (аудитор може сформулювати думку, але вона суперечить даним

перевіреної фінансової документації).

Причини невпевненості:

- обмеження в обсязі аудиторської роботи у зв'язку з тим, що аудитор

не може отримати всю потрібну інформацію і пояснення (наприклад, через

незадовільний стан обліку), не має можливості виконати всі обов'язкові

аудиторські процедури (через обмеження у часі);

- ситуаційні обставини, невпевненість у правильності висновку щодо

ситуації (спірна ситуація, довгострокові контракт або програма,

багатоваріантність управлінського або технологічного рішення).

Причини незгоди:

- неприйнятність системи або способів обліку;

- розходження у судженнях щодо відповідності фактів або сум фінансової

звітності даним обліку;

- незгода з повнотою та способом відображення фактів у обліку та

звітності;

- невідповідність здійснення або оформлення операцій законодавству та

іншим вимогам.

Будь-яка невпевненість чи незгода є підставою для відмови від видання

безумовно позитивного висновку. Подальший вибір виду висновку аудитора

залежить від ступеня невпевненості чи незгоди (фундаментальна або

нефундаментальна).

Невпевненість чи незгода є фундаментальними, якщо вплив факторів, які

зумовили їх, на фінансову інформацію настільки значний, що може суттєво

перекручувати дійсний стан справ у підприємстві, що перевіряється, в цілому

або в основному. Спід також враховувати сукупний ефект усіх невпевненостей

і незгод.

Наявність нефундаментальної невпевненості та незгоди є підставою для

формулювання умовно позитивного висновку (з застереженнями), а

фундаментальної незгоди - для видання негативного висновку.

Наявність фундаментальної невпевненості є підставою для відмови від

видання висновку.

У всіх випадках, коли аудитор формулює висновок, що відрізняється від

безумовно позитивного, він повинен викласти усі суттєві причини своїх

міркувань (невпевненості та незгоди). Ця інформація має бути стисло подана

в окремому розділі висновку, який передує формулюванню висновку або відмові

від його видання. Тут можна послатися на більш детальне висвітлення

зазначених моментів у іншій документації, що надається клієнту.

Якщо аудитор видає умовно позитивний висновок з застереженнями,

пов'язаними з наявністю нефундаментальної невпевненості, він формулює

відмову від видання висновку з конкретного питання на підставі наведених у

попередньому пункті аргументів, а в останньому висловлює свої міркування,

використовуючи ті самі формулювання, що й для безумовно позитивного

висновку.

Якщо застереження пов'язані з наявністю нефундаментальної незгоди,

аудитор формулює її з конкретних моментів (висловлює свої міркування на

підставі наведених раніше аргументів), а за відсутності цих моментів

висловлює позитивне судження.

Окремим випадком є ситуація, коли прорахунки і відхилення, виявлені

аудитором під час перевірки, було ліквідовано до моменту складання

аудиторського висновку.

У цьому випадку також є підстави для видання умовно позитивного

висновку. Аудитор робить застереження, що показники звітності є

достовірними з урахуванням цих відхилень за станом на відповідну дату (яка

передує даті складання аудиторського висновку).

При складанні негативного висновку аудитор використовує формулювання:

"не відповідає вимогам", "перекручує дійсний стан справ", "не дає дійсного

уявлення", "не відповідає", "суперечить".

Якщо аудитор відмовляється від видання висновку, він вказує на

неможливість на підставі наведених аргументів сформулювати висновок про

стан справ на підприємстві, що перевіряється.

Стандартна форма аудиторського висновку може змінюватися залежно від

обставин його складання. Усі зміни стандартного позитивного висновку

називають відхиленнями. Вони можуть мати форму обмежень, модифікації та

доповнень.

Обмеження

Обмеження вносять у висновок, коли пояснюються моменти невідповідності

аудиторської перевірки нормативам аудиту, що діють в Україні. Висновок

обмежується також через брак інформації або відхилення від прийнятих в

Україні принципів обліку.

Висновок з обмеженнями відображає такі моменти:

- відгук про відхилення від принципів обліку;

- незгода з відхиленням від принципів обліку;

- відгук про обмежений масштаб аудиторських процедур;

- неможливість видання аудиторського висновку за перевіреною звітністю

або через порушення незалежності аудитора;

- неможливість видання аудиторського висновку, що підтверджує

достовірність звітності, у зв'язку з неадекватністю достовірної інформації.

У аудиторському висновку слід звернути увагу на брак будь-якої

інформації, що призвів до неможливості виконання усіх обов'язкових

аудиторських процедур. Це може трапитися через різні обставини, зокрема в

разі неможливості підтвердити дебіторську заборгованість, перевірити

кількість матеріальних запасів, отримати інформацію про інвестиції. Клієнт

може не дозволити підтвердження важливих рахунків дебіторської

заборгованості розсиланням запитів за адресами дебіторів. Якщо є можливість

вирішити ці проблеми, зібравши необхідну доказову інформацію шляхом

альтернативних процедур, то аудитор зобов'язаний це зробити, і в

аудиторський висновок обмежень вносити не треба. У цьому разі складають

позитивний висновок. Наприклад, дебіторську заборгованість можна перевірити

з використанням альтернативної процедури підтвердження платежів, отриманих

після дати складання звіту. Можна провести інвентаризацію матеріальних

цінностей навіть після дати складання звітності підприємства.

Викладене свідчить про те, що масштаб перевірки має забезпечувати

отримання достовірної інформації про стан справ суб'єкта, що перевіряється,

дати можливість аудитору сформулювати обґрунтований висновок про його

реальне фінансове становище.

Модифікація

Аудиторський висновок є модифікованим, якщо містить додаткові

пояснення, які не вносять обмежень у його зміст.

Як правило, модифікований аудиторський висновок охоплює такі моменти:

- проблеми невизначеності або невпевненості у безперервній діяльності

підприємства;

- зміни принципів обліку протягом періоду перевірки;

- виправлення, які слід внести в облік підприємства за результатами

аудиту:

- виклад принципів обліку (у позитивному висновку), що відрізняються

від тих, які діють в Україні:

- роз'яснення з приводу використання звітів інших аудиторів;

- пояснення, що стосуються попередніх аудиторських висновків.

Доповнення

Аудиторський висновок вважають розширеним, якщо крім стандартних

розділів він містить коментарі до інформації, що не входить до складу

основної звітності, а саме:

- додатковий розділ, в якому звертається увага на важливу інформацію;

- зауваження про відсутність поквартальних даних або аналітичного

обліку;

- вказівки на невідповідність іншої інформації, яка входить до пакету

звітності, даним перевірених звітів (неузгодженість пояснювальної записки

до балансу і балансу).

У разі, якщо є значна неясність з приводу оцінки заборгованості,

податків, підписаних контрактів, можливості повернення грошових коштів у

рахунок погашення витрат постачальників (підрядчиків), результату судових

процесів та інших важливих обставин, це слід чітко і повно роз'яснити у

поясненнях до звітів. Аудитори повинні викласти ці пояснення в кінці

аудиторського висновку, виділивши додатковий пункт, щоб привернути увагу

користувачів аудиторського висновку. Висновок, що містить такі пояснення, є

позитивним.

Форма складання аудиторського висновку

12. Приклад стандартної форми позитивного аудиторського висновку:

Аудиторський висновок незалежної аудиторської фірми (аудитора)

__________________________________________________

(назва фірми або ім'я та прізвище аудитора)

Раді директорів і акціонерам акціонерного товариства (назва товариства)

Ми перевірили баланс (назва підприємства) на 01.01.XX р., що додається,

і відповідні звіти про прибутки і збитки, рух основних виробничих фондів,

які характеризують зміни фінансового становища за рік, що завершився

31.12.XX р. Відповідальність за цю звітність несе керівництво компанії. У

наші обов'язки входить підготовка висновку за даними аудиторської перевірки

цієї звітності.

Перевірку здійснено відповідно до нормативів аудиту, що діють в

Україні, згідно з якими ми спланували та провели аудиторську перевірку, з

метою збирання достатніх доказів того, що фінансові звіти підприємства, яке

перевіряється, не містять суттєвих помилок. З використанням тестів

перевірено інформацію, що підтверджує цифровий матеріал, який покладено у

основу звітності. Під час аудиторської перевірки проаналізовано

бухгалтерські принципи, які використовувалися підприємством, розглянуто

принципи оцінки матеріальних статей балансу, застосовані керівництвом

підприємства, і звітність в цілому. Ми вважаємо, що зібраної під час

перевірки інформації достатньо для складання висновку.

Ми підтверджуємо, що надана інформація дає дійсне й повне уявлення про

реальний склад активів і пасивів суб'єкта перевірки. Господарсько-фінансова

діяльність здійснюється відповідно до чинного законодавства. Прийнята

система бухгалтерського обліку відповідає законодавчим і нормативним

вимогам.

Звітність складена за дійсними даними бухгалтерського обліку і

достовірно відображає у всіх суттєвих аспектах фактичне фінансове становище

підприємства, що перевіряється, на "__"_____199_р. по результатах операцій

за період з "__" _____199_ р. до "__"_____199_ р.

Підпис від імені аудиторської фірми

Печатка

Адреса аудиторської фірми

Номер і серія ліцензії на аудиторську діяльність

Дата

Варіанти складання аудиторського висновку

13. Варіант 1. Безумовно позитивний висновок

Ми підтверджуємо, що надана інформація дає дійсне і повне уявлення про

реальний склад активів та пасивів суб'єкта перевірки. Господарсько-

фінансова діяльність здійснюється відповідно до чинного законодавства.

Прийнята система бухгалтерського обліку відповідає законодавчим і

нормативним вимогам.

Звітність складена за дійсними даними бухгалтерського обліку і

достовірно відображає у всіх суттєвих аспектах фактичне фінансове становище

суб'єкта на перевірки "__"___________199_ р. по результатах операцій за

період з "__"__________199_ р. до "__"__________199_ р.

14. Варіант 2. Умовно позитивний висновок (є нефундаментальна

невпевненість)

У зв'язку з неможливістю перевірки фактів, які стосуються

__________________________________________________________________

____________________через_________________________________________

_________________________________________аудитор не може висловити думку

щодо зазначених моментів. Проте вони мають обмежений вплив на стан справ

підприємства, що перевіряється, у цілому і не перекручують його дійсного

фінансового становища.

У зв'язку з цим аудитор вважає за можливе підтвердити, що за винятком

згаданих обмежень надана інформація у всіх суттєвих аспектах свідчить про

відповідність здійснюваної господарсько-фінансової діяльності чинному

законодавству. Прийнята система бухгалтерського обліку відповідає

законодавчим і нормативним вимогам. Фінансова звітність складена за

дійсними обліковими даними і в цілому достовірно відображає фактичне

фінансове становище на "__"_________199_ р. по результатах операцій за

період з "__"__________199_ р. до "__"__________199_ р.

15. Варіант 3. Умовно позитивний висновок (є нефундаментальна незгода)

Під час перевірки встановлено, що операції з_________________

__________________________________________________________________

________________________________здійснені (оформлені) з порушенням

встановленого порядку_____________________________________________

(які саме положення порушені і в чому суть порушень)

Більш детально наведені факти розглянуто в

_____________________________________________________________

(назви документів)

Проте перелічені моменти мають обмежений вплив на стан справ у цілому і

не перекручують дійсного фінансового становища підприємства, що

перевіряється.

У зв'язку з цим аудитор вважає за можливе підтвердити, що за винятком

згаданих обмежень надана інформація свідчить про відповідність здійснюваної

господарсько-фінансової діяльності чинному законодавству. Прийнята система

бухгалтерського обліку відповідає вимогам законодавчих і нормативних актів.

Фінансова звітність складена за дійсними обліковими даними і в цілому

достовірно відображає фактичне фінансове становище на "__"______199_ р. по

результатах операцій за період з "__"_______199 р. до "__"_____199_ р.

16. Варіант 4. Негативний висновок

У результаті проведення аудиту встановлено, що протягом перевіреного

періоду підприємством були допущені такі порушення:

__________________________________________________________________

____________________________________________________Більш детально

зазначені факти розглянуто в _____________________________________

__________________________________________________________________

(назви документів)

Ці порушення суттєво перекручують реальний стан справ в цілому (в

основному).

Прийнята система бухгалтерського обліку не відповідає законодавчим і

нормативним вимогам (в чому саме).

Цифровий матеріал, викладений у звітності суб'єкта перевірки, не

відповідає обліковим даним (в чому саме).

Отже, дані бухгалтерського обліку та звітності не дають достовірного

уявлення про дійсне фінансове становище суб'єкта перевірки на "__"_____199_

р.

17. Варіант 5. Відмова від видання висновку

У зв'язку з неможливістю перевірки фактів, що стосуються

_____________________________________________________________

______________через ______________________________________________ аудитор

не може висловити свою думку щодо зазначених моментів.

Перелічені моменти суттєво впливають на дійсний стан суб'єкта перевірки

в цілому (в основному).

У зв'язку з відсутністю достатніх аудиторських доказів аудитор не може

видати об'єктивний аудиторський висновок.

18. Допускається зміна окремих формулювань висновку порівняно з

наведеними, але за умови збереження їхньої сутності.

Використана література

1. В. М. Пархоменко, П. П. Баранцев “Реформування бухгалтерського

обліку в Україні”.

2. Грабова Н. М., Добровський В. М. “Бухгалтерський облік на

виробничих і торгівельних підприємствах”.

3. Грабова Н. М., Кривоносов Ю.Г. “Облік основних господарських

операцій в бухгалтерських проводках”.

4. Ткаченко Н. М. “Бухгалтерський фінансовий облік на

підприємствах”.

-----------------------

[1] (пункт 1 із змінами, внесеними згідно з наказом Мінфіну України

від 26.05.2000 р. №115

[2] (підпункт 11.7 пункту 11 в редакції наказу Мінфіну України від

26.05.2000р. №115)

[3] (абзац другий підпункту 11.10 пункту 11 із змінами, внесеними згідно з

наказом Мінфіну України від 26.05.2000 р. №115)

[4] (підпункт «г» пункту 11.10 із змінами, внесеними згідно з наказом

Мінфіну України від 05.12.97 р. №268)

[5] (підпункт «е» підпункту 11.10 пункту 11 із змінами, внесеними згідно з

наказом Мінфіну України від 26.05.2000 р. №115)

[6] (пункт 12 із змінами, внесеними згідно з наказом Мінфіну України від

26.05.2000 р. №115)